Obowiązek sporządzenia informacji ORD-U

Na podstawie art. 82 § 1 pkt 2 Op w zw. z § 3 rozporządzenia MF z 24.12.2002 r. w sprawie informacji podatkowych (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 68) roczną informację o umowach zawartych z nierezydentami w rozumieniu Prawa dewizowego[1] (ORD-U) sporządza się i przekazuje, jeżeli:

• jedna ze stron tej umowy, bezpośrednio lub pośrednio, bierze udział w zarządzaniu bądź kontroli drugiej strony umowy albo posiada udział w jej kapitale uprawniający do co najmniej 5% wszystkich praw głosu, lub
• inny podmiot, niebędący stroną umowy, równocześnie bierze udział, bezpośrednio lub pośrednio, w zarządzaniu bądź kontroli podmiotów będących stronami umowy albo posiada udziały w kapitałach tych podmiotów uprawniające, w każdym z nich, do co najmniej 5% wszystkich praw głosu, lub
• nierezydent, będący stroną umowy, posiada na terytorium Polski przedsiębiorstwo, oddział lub przedstawicielstwo w rozumieniu odrębnych przepisów,

i jeżeli podmiot obowiązany do sporządzenia i przekazania informacji wiedział lub mógł wiedzieć, przy zachowaniu należytej staranności, o fakcie posiadania takich udziałów bądź o fakcie posiadania przez nierezydenta przedsiębiorstwa, oddziału lub przedstawicielstwa na terytorium Polski.

W zależności od tego, kto jest stroną umowy, raportowanie obejmuje umowy:

• zawarte w roku podatkowym z tym samym nierezydentem, jeśli suma należności albo suma zobowiązań wynikająca z tych umów przekroczyła równowartość 300 tys. euro, lub
• w których jednorazowa wartość należności albo zobowiązań przekroczyła równowartość 5 tys. euro.

Informacje ORD-U sporządza się za rok podatkowy i przesyła naczelnikowi US właściwemu ze względu na adres siedziby lub miejsce zamieszkania podmiotu sporządzającego informację, w terminie 3 mies., licząc od zakończenia tego roku podatkowego.

Dla podatników, których rok podatkowy jest zgodny z kalendarzowym, termin na przekazanie do US informacji ORD-U za 2021 r. upłynął 31.03.2022 r.

Na mocy art. 82 § 1c Op wprowadzonego od 1.01.2022 r. (ustawą z 29.10.2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, DzU poz. 2105 ze zm., dalej ustawa nowelizująca) przepisu nakładającego obowiązek złożenia ORD-U nie stosuje się do podmiotów obowiązanych do sporządzenia informacji o cenach transferowych (TPR). Zgodnie z art. 72 ustawy nowelizującej reguła ta ma zastosowanie do informacji ORD-U składanych po 31.12.2021 r. (a więc także za 2021 r.).

Zastrzec jednak należy, że preferencja ta nie dotyczy podatników oraz spółek niebędących osobami prawnymi, o których mowa w art. 11o ust. 1 i 1a updop oraz art. 23za ust. 1 i 1a updof, a więc zawierających transakcje rajowe – bezpośrednie i tzw. pośrednie, objęte obowiązkiem sporządzenia dokumentacji cen transferowych. Takie podmioty, niezależnie od tego, czy byłyby zobligowane do złożenia informacji TPR, a tym bardziej od tego, czy ją w ogóle finalnie złożyły, musiały sporządzić i przekazać ORD-U za 2021 r.

Z uwagi na problemy ze zrozumieniem i identyfikowaniem tzw. pośrednich transakcji rajowych, ustawą z 7.10.2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (DzU poz. 2180) ustawodawca ostatecznie uchylił art. 11o ust. 1a i 1b updop oraz art. 23za ust. 1a i 1b updof, z mocą od 1.01.2021 r.[2]

Znowelizowano też brzmienie art. 82 § 1c Op. Od 1.01.2023 r. ze zwolnienia z konieczności przygotowania i przekazania ORD-U będą korzystać podmioty zobowiązane do składania informacji TPR, z wyłączeniem podmiotów, które realizują w danym roku podatkowym transakcje kontrolowane, o których mowa w art. 11k ust. 2a updop lub w art. 23w ust. 2a updof. Preferencja nie dotyczy zatem podmiotów dokonujących transakcji kontrolowanych z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium bądź w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową lub zagranicznym zakładem położonym na terytorium bądź w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

Tu pojawia się druga kwestia, która – niezależnie od wspomnianych wyżej trudności interpretacyjnych – ma doniosłe znaczenie praktyczne, a mianowicie odmiennych terminów na:

• sporządzenie i przekazanie rocznej informacji ORD-U – jak już o tym była mowa, za 2021 r. w przypadku podatników, dla których rok podatkowy jest zgodny z kalendarzowym, termin upływał już 31.03.2022 r., oraz
• finalizację prac dokumentacyjnych w zakresie dokumentacji cen transferowych za 2021 r. – dla podmiotów, których rok podatkowy jest zgodny z kalendarzowym, termin ten został wydłużony do 31.12.2022 r.

W rezultacie, działając na podstawie przepisów obowiązujących do 31.03.2022 r., część podmiotów zidentyfikowała tzw. pośrednie transakcje rajowe i mimo że ostatecznie jeszcze ich nie udokumentowała, sporządziła i przekazała ORD-U. Niektórzy jednak, mając na względzie odległą perspektywę prac dokumentacyjnych i niekoniecznie już w I kwartale 2022 r. dysponując wiedzą, czy zawierali tzw. pośrednie transakcje rajowe, nie dopełnili tego obowiązku.

Powstaje pytanie, czy uchylenie art. 11o ust. 1a i 1b updop oraz art. 23za ust. 1a i 1b updof (a więc obowiązku dokumentowania pośrednich transakcji rajowych), ze skutkiem dla obowiązków dokumentacyjnych i informacyjnych za rok podatkowy 2021, oznacza również swoistą abolicję dla podmiotów, które zawierały takie transakcje i 31.03.2021 r. – według stanu prawnego na ten dzień – miały obowiązek sporządzić i przekazać informację ORD-U, ale tego nie zrobiły.

Naszym zdaniem tak to powinno być interpretowane. Ustawodawca zdecydował o uchyleniu z mocą wsteczną przepisów o tzw. pośrednich transakcjach rajowych, których potencjalne zastosowanie w przypadku danego podmiotu, mimo złożenia TPR, pociągałoby za sobą także konieczność złożenia ORD-U za 2021 r. W efekcie, decyzją ustawodawcy, ta przesłanka, warunkująca obowiązek informacyjny, nie istnieje. Art. 82 § 1c Op, dotyczący zwolnienia z obowiązku złożenia informacji ORD-U, należy zatem – w odniesieniu do roku podatkowego 2021 – odczytywać w taki sposób, że zaistnienie tzw. pośrednich transakcji rajowych nie wpływa na powinność złożenia ORD-U.

Reasumując: podmioty, które złożyły informację TPR za 2021 r., nie miały – w naszym przekonaniu – obowiązku złożenia ORD-U za ten rok, nawet jeśli zawierały w tym roku tzw. pośrednie transakcje rajowe. Oczywiście, o ile nie zawierały bezpośrednich transakcji rajowych innych niż kontrolowane (art. 11o ust. 1 updop i art. 23za ust. 1 updof).

Tego rodzaju transakcje (bezpośrednie transakcje rajowe inne niż kontrolowane) stanowiły bowiem o obowiązku dopełnienia do 31.03.2022 r. powinności na gruncie art. 82 § 1 pkt 2 Op, niezależnie od złożenia lub niezłożenia informacji TPR za 2021 r.