Niezapłacone zobowiązania likwidowanej spółki nie są przychodem podatkowym
Czy stanowią one przychód do opodatkowania CIT?
Nie, co potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych.
Umorzone zobowiązania, w tym także z tytułu zaciągniętych kredytów i pożyczek, z wyjątkiem umorzonych pożyczek z FP, stanowią przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 updop i art. 14 ust. 2 pkt 6 updof. Przychód ten powstaje w dacie umorzenia. W przypadku zobowiązań z tytułu dostaw towarów i usług (zawierających VAT) przychodem podatkowym jest pełna kwota zobowiązania, zawierająca również VAT (kwota brutto umorzonej wierzytelności). Nie ma znaczenia, czy dłużnik zaliczył to zobowiązanie do swoich kosztów uzyskania przychodów w kwocie netto, czy brutto (wyrok WSA z 10.05.2017, I SA/Gd 345/17, interpretacja KIS z 31.05.2017, 0111-KDIB1-2.4010.99.2017.1.BG).
Jak czytamy w interpretacji KIS z 26.06.2018 (0111-KDIB2-1.4010.188.2018.1.AP), art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop dotyczy wszelkiego rodzaju umorzonych (...) zobowiązań (...). W ocenie organu nie ma zatem znaczenia, co jest źródłem takiego zobowiązania. Wg KIS przychód powstaje także, gdy umorzone zobowiązanie nie stanowiło wcześniej kosztu podatkowego z uwagi na to, że w dacie zakupu obowiązywał przepis mówiący, że nie jest kosztem uzyskania przychodów wartość niezapłaconych zobowiązań.
W świetle przepisów Kc umorzenie wierzytelności (wygaśnięcie zobowiązania) może nastąpić poprzez:
- potrącenie (art. 498),
- odnowienie (art. 506),
- zwolnienie dłużnika z długu (art. 508).
Przychód podatkowy u dłużnika powstaje jednak tylko w tym ostatnim przypadku (zob. interpretacja KIS z 14.07.2017, 0114-KDIP2-3.4010.124.2017.1.
MC) i to tylko wtedy, gdy zwolnienie z długu ma charakter nieodpłatny.
W myśl Kc do zwolnienia z długu dochodzi na podstawie zawartej między wierzycielem i dłużnikiem umowy, w której wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik takie zwolnienie przyjmuje i w efekcie zobowiązanie wygasa. Do skutecznego zwolnienia z długu, a w konsekwencji wygaśnięcia zobowiązania konieczne jest więc zawarcie odpowiedniej umowy, w której dłużnik zwolnienie przyjmie, tj. wyraża na nie zgodę. Brak zgody dłużnika przekreśla możliwość umorzenia.
Do umorzenia zobowiązania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 updop nie dochodzi w przypadku, gdy następuje jego wygaśnięcie na skutek wykreślenia wierzyciela z rejestru przedsiębiorców KRS. Jest to zdarzenie niezależne od woli dłużnika, nie następuje tu zwolnienie z długu w rozumieniu Kc. Poza tym w momencie wykreślenia z KRS likwidowana spółka przestanie istnieć. Niemożliwe jest zatem przypisanie jej – jako podmiotowi już nieistniejącemu – jakiegokolwiek przysporzenia, a tym samym przychodu z tego tytułu (zob. interpretacje KIS z 5.12.2018, 0114-KDIP2-3. 4010.262.2018.1.MC, 19.10.2018, 0114-KDIP2-2.4010.394.2018.2.AS, 23.07.2018, 0111-KDIB21.4010.203.2018.1.AT,i 17.01.2019, 0111-KDIB1-1.4010.491.2018.1.SG).
Skróty w artykułach
- dyrektywa 112 – dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DzUrz UE L 347 z 11.12.2006 r.)
- dyrektywa 2013/34/UE – dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE z 26.06.2013 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek (...) (DzUrz UE L 182 z 29.06.2013 r.)
- Kc – ustawa z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (DzU z 2023 r. poz. 1610)
- KIMSF – interpretacje Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej
- Kks – ustawa z 10.09.1999 r. Kodeks karny skarbowy (DzU z 2023 r. poz. 654)
- Kp – ustawa z 26.06.1974 r. Kodeks pracy (DzU z 2023 r. poz. 1465)
- Kpc – ustawa z 17.11.1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (DzU z 2023 r. poz. 1550)
- Ksh – ustawa z 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (DzU z 2022 r. poz. 1467)
- KSR – Krajowe Standardy Rachunkowości
- MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (ang. International Accounting Standards) wydawane od 2002 r. jako MSSF
- MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (ang. International Financial Reporting Standards)
- Op – ustawa z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU z 2023 r. poz. 2383)
- Ppsa – ustawa z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DzU z 2023 r. poz. 1634)
- rozporządzenie o instrumentach finansowych – rozporządzenie Ministra Finansów z 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (DzU z 2017 r. poz. 277)
- rozporządzenie o konsolidacji – rozporządzenie Ministra Finansów z 25.09.2009 r. w sprawie szczegółowych zasad sporządzania przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji skonsolidowanych sprawozdań finansowych grup kapitałowych (DzU z 2017 r. poz. 676)
- rozporządzenie składkowe – rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU z 2023 r. poz. 728)
- rozporządzenie z 13.09.2017 r. – rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (DzU z 2020 r. poz. 342)
- specustawa – ustawa z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. DzU z 2023 r. poz. 1327)
- uobr – ustawa z 11.05.2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (DzU z 2023 r. poz. 1015)
- uor – ustawa z 29.09.1994 r. o rachunkowości (DzU z 2023 r. poz. 120)
- updof – ustawa z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (DzU z 2022 r. poz. 2647)
- updop – ustawa z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DzU z 2022 r. poz. 2587)
- upol – ustawa z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (DzU z 2023 r. poz. 70)
- US GAAP – Amerykańskie Standardy Rachunkowości (ang. Generally Accepted Accounting Principles)
- ustawa akcyzowa – ustawa z 6.12.2008 r. o podatku akcyzowym (DzU z 2023 r. poz. 1542)
- ustawa emerytalna – ustawa z 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1251)
- ustawa KAS – ustawa z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (DzU z 2023 r. poz. 615)
- ustawa o KRS – ustawa z 20.08.1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (DzU z 2023 r. poz. 685)
- ustawa o PCC – ustawa z 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (DzU z z 2023 r. poz. 170)
- ustawa o VAT – ustawa z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU z 2023 r. poz. 1570)
- ustawa o zfśs – ustawa z 4.03.1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (DzU z 2023 r. poz. 998)
- ustawa zasiłkowa – ustawa z 25.06.1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (DzU z 2022 r. poz. 1732)
- ustawa zdrowotna – ustawa z 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (DzU z 2022 r. poz. 2561)
- usus – ustawa z 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (DzU z 2023 r. poz. 1230)
- uzpd – ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
- Założenia koncepcyjne MSSF – Założenia koncepcyjne sprawozdawczości finansowej (Conceptual Framework for Financial Reporting)
- CEIDG – Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej
- EOG – Europejski Obszar Gospodarczy
- FEP – Fundusz Emerytur Pomostowych
- FGŚP – Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
- FP – Fundusz Pracy
- FS – Fundusz Solidarnościowy
- IASB – Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości
- IS – izba skarbowa
- KAS – Krajowa Administracja Skarbowa
- KIS – Krajowa Informacja Skarbowa
- KNF – Komisja Nadzoru Finansowego
- KRBR – Krajowa Rada Biegłych Rewidentów
- KRS – Krajowy Rejestr Sądowy
- KSB – Krajowe Standardy Badania
- MF – Minister Finansów
- MPiPS – Minister Pracy i Polityki Społecznej
- MRiF – Minister Rozwoju i Finansów
- MRiPS – Minister Rodziny i Polityki Społecznej
- MSiG – Monitor Sądowy i Gospodarczy
- NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
- PANA – Polska Agencja Nadzoru Audytowego
- PIBR – Polska Izba Biegłych Rewidentów
- PKD – Polska Klasyfikacja Działalności
- pkpir – podatkowa księga przychodów i rozchodów
- PPK – pracownicze plany kapitałowe
- RM – Rada Ministrów
- SA – sąd apelacyjny
- sf – sprawozdanie finansowe
- skok – spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa
- SN – Sąd Najwyższy
- SO – sąd okręgowy
- TK – Trybunał Konstytucyjny
- TSUE – Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
- UCS – urząd celno-skarbowy
- UE – Unia Europejska
- US – urząd skarbowy
- WDT – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
- WNT – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
- WSA – wojewódzki sąd administracyjny
- zfśs – zakładowy fundusz świadczeń socjalnych
