Księgowi powinni pamiętać o schematach podatkowych

Co to jest schemat podatkowy

Aby istniał obowiązek zgłoszenia do Szefa KAS, zastosowany przez podatnika mechanizm musi być „uzgodnieniem” spełniającym definicję schematu podatkowego, schematu podatkowego standaryzowanego bądź schematu podatkowego transgranicznego.

Uzgodnienie to czynność lub zespół powiązanych ze sobą czynności, w tym czynność planowana lub zespół czynności planowanych, których co najmniej jedna strona jest podatnikiem lub które mają bądź mogą mieć wpływ na powstanie lub niepowstanie obowiązku podatkowego (art. 86a § 1 pkt 16 Op). Samo wystąpienie uzgodnienia jednak jeszcze nie przesądza, że mamy do czynienia ze schematem podatkowym.

Przez „schemat podatkowy” (art. 86a § 1 pkt 10 Op) należy rozumieć uzgodnienie, które:

• spełnia kryterium głównej korzyści (art. 86a § 2) oraz ma ogólną cechę rozpoznawczą (art. 86a § 1 pkt 6),
• ma szczególną cechę rozpoznawczą (art. 86a § 1 pkt 13) lub
• ma inną szczególną cechę rozpoznawczą (art. 86a § 1 pkt 1).

„Schemat podatkowy standaryzowany” to schemat podatkowy możliwy do wdrożenia lub udostępnienia u więcej niż jednego korzystającego, bez konieczności zmiany jego istotnych założeń, w szczególności dotyczących rodzaju podejmowanych lub planowanych czynności (art. 86a § 1 pkt 11 Op).

Natomiast „schemat podatkowy transgraniczny” to uzgodnienie, które spełnia kryterium transgraniczne i kryterium głównej korzyści oraz ma którąkolwiek z ogólnych cech rozpoznawczych, o których mowa w art. 86a § 1 pkt 6 lit. a–h Op, lub ma szczególną cechę rozpoznawczą (art. 86a § 1 pkt 12).

„Schemat podatkowy” oraz „schemat podatkowy transgraniczny” mogą być jednocześnie „schematem podatkowym standaryzowanym”.

Przeprowadzenie analizy, czy dane uzgodnienie podlega obowiązkowi zaraportowania, wiąże się zatem za każdym razem ze sprawdzaniem, czy została spełniona któraś z przesłanek wymienionych w art. 86a Op.

Kogo dotyczy raportowanie

Ustawodawca wyszczególnił trzy grupy podmiotów, które w określonych sytuacjach mają obowiązek zgłoszenia schematu podatkowego do Szefa KAS. Należą do nich:

• promotor,
• korzystający,
• wspomagający.

Księgowy jako wspomagający

Osoby świadczące usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz księgowi zostali wprost wymienieni przez ustawodawcę jako podmioty mogące pełnić funkcję wspomagającego. Wspomagający to osoba, która – przy zachowaniu staranności ogólnie wymaganej w dokonywanych czynnościach, przy uwzględnieniu zawodowego charakteru działalności, obszaru specjalizacji oraz przedmiotu wykonywanych czynności – podjęła się udzielić, bezpośrednio lub za pośrednictwem innych osób, pomocy, wsparcia lub porad dotyczących opracowania, wprowadzenia do obrotu, organizowania, udostępnienia do wdrożenia lub nadzorowania wdrożenia uzgodnienia (art. 86a § 1 pkt 18 Op).

Księgowy jako promotor

Zgodnie z Op za promotora uznaje się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, w szczególności doradcę podatkowego, adwokata, radcę prawnego, pracownika banku – lub innej instytucji finansowej – doradzającego klientom, również w przypadku gdy podmiot ten nie ma miejsca zamieszkania, siedziby ani zarządu na terytorium kraju, który opracowuje, oferuje, udostępnia lub wdraża uzgodnienie lub zarządza wdrażaniem uzgodnienia (art. 86a § 1 pkt 8).

Gdyby księgowy opracował lub udostępnił klientowi uzgodnienie spełniające definicję schematu podatkowego, wystąpiłby w charakterze promotora. Wydaje się jednak, że – co do zasady – księgowy nie powinien znaleźć się w tej roli, ponieważ wykonywanie typowych czynności księgowych najczęściej nie wiąże się z udostępnianiem uzgodnień, które mogą spełnić definicję schematu podatkowego. Schematy podatkowe są udostępniane klientom głównie podczas wykonywania czynności doradztwa podatkowego. Księgowi zaś (o ile nie są np. doradcami podatkowymi) nie są uprawnieni do doradztwa w tym zakresie.

Księgowy jako korzystający

Nie można wykluczyć, że księgowy wystąpi również w charakterze korzystającego. Zgodnie z art. 86a § 1 pkt 3 Op korzystający to osoba, której udostępniono lub u której wdrożono uzgodnienie, lub która jest przygotowana do wdrożenia uzgodnienia, albo dokonała czynności służącej wdrożeniu takiego uzgodnienia. W świetle tej definicji do uzyskania przez księgowego statusu korzystającego wystarczy jedynie udostępnienie mu, np. przez innego księgowego czy doradcę podatkowego, uzgodnienia będącego schematem podatkowym (księgowy nie musi tego uzgodnienia u siebie wdrażać).

Należy jednak zwrócić uwagę, że jeśli chodzi o schemat krajowy (czyli inny niż transgraniczny – zarówno standaryzowany, jak i niestandaryzowany), to aby podlegał on raportowaniu, w pierwszej kolejności musi być spełniona przesłanka kwalifikowanego korzystającego.

Kryterium kwalifikowanego korzystającego (art. 86a § 4 Op) uważa się za spełnione, jeżeli:

• przychody lub koszty korzystającego albo wartość aktywów tego podmiotu w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym lub w bieżącym roku obrotowym równowartość 10 mln euro lub
• jeżeli udostępniane lub wdrażane uzgodnienie dotyczy rzeczy lub praw o wartości rynkowej przekraczającej równowartość 2,5 mln euro, lub
• jeżeli korzystający jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 updof bądź art. 11a ust. 1 pkt 4 updop z takim podmiotem.

W przypadku podmiotów, które nie prowadzą ksiąg rachunkowych, przychody i koszty ustala się zgodnie z updof lub z updop w odpowiednich latach podatkowych, a wartość aktywów – zgodnie z ich wartością rynkową w odpowiednich latach kalendarzowych.

Osoby świadczące usługi księgowe najczęściej nie spełniają tego kryterium, w związku z tym rzadko występują sytuacje, aby księgowy musiał raportować schemat podatkowy jako korzystający.

Raportowanie

Obowiązek zgłoszenia schematu podatkowego do Szefa KAS jest uzależniony od tego, jaką rolę pełni dany podmiot. Obowiązek identyfikacji i zgłoszenia schematów podatkowych w pierwszej kolejności spoczywa na promotorze, a w dalszej – na korzystającym lub wspomagającym.

Dochowanie obowiązku zgłoszenia informacji o schemacie podatkowym przez promotora oraz odpowiednie poinformowanie o tym korzystającego zwalnia tego ostatniego z konieczności złożenia odrębnej informacji.

W przypadku niedochowania obowiązku przez promotora lub braku promotora zobowiązanym do przekazania takiej informacji jest korzystający. Natomiast obowiązki wspomagającego aktywują się, dopiero gdy ani promotor, ani korzystający nie dokonali takiego zgłoszenia.

Należy pamiętać, że w przypadku, w którym promotor (lub korzystający) zleca wykonanie czynności dotyczącej schematu podatkowego podmiotowi wspomagającemu, a schemat został przez tego promotora (lub korzystającego) już wcześniej zgłoszony do Szefa KAS, ma on obowiązek poinformować pisemnie wspomagającego o numerze schematu podatkowego (NSP), załączając potwierdzenie jego nadania, najpóźniej w dniu poprzedzającym wykonanie czynności przez podmiot wspomagający. Jeżeli jednak dokonano zgłoszenia, ale schemat podatkowy nie ma jeszcze NSP, wspomagający powinien być o tym poinformowany przez promotora (lub korzystającego) pisemnie wraz z podaniem danych dotyczących schematu, wskazanych w informacji MDR-1.

Rozróżnienie, czy dany podmiot pełni funkcję promotora, czy wspomagającego, wymaga każdorazowo oceny roli i zaangażowania danego podmiotu oraz zakresu podejmowanych przez niego czynności.

Terminy

Terminy raportowania schematów podatkowych są uzależnione od tego, jaką rolę pełni dany podmiot.

Obowiązek raportowania schematów podatkowych powstaje w ciągu 30 dni od dnia następnego po udostępnieniu schematu albo po przygotowaniu do wdrożenia schematu podatkowego bądź od dnia dokonania pierwszej czynności związanej z wdrażaniem schematu podatkowego – w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej. Termin ten dotyczy zarówno promotora, jak i korzystającego (jeżeli nie ma promotora lub promotor nie dokonał zgłoszenia).

Jeżeli schemat podatkowy ma charakter standaryzowany, to promotor w terminie 30 dni po zakończeniu kwartału przekazuje Szefowi KAS informację (formularz MDR-4) zawierającą dane identyfikujące korzystającego, któremu w trakcie tego kwartału udostępnił schemat podatkowy standaryzowany, wskazując NSP.

Terminy raportowania dla wspomagającego są uzależnione od tego, czy powziął on wątpliwości, że uzgodnienie (w odniesieniu do którego jest wspomagającym) może stanowić schemat podatkowy. Jeżeli tak, to nie później niż w terminie 5 dni roboczych od dnia, w którym powziął (lub powinien był powziąć) wątpliwości, że uzgodnienie może stanowić schemat podatkowy, ma obowiązek wystąpić z odrębnym pismem do promotora lub korzystającego (zlecających wykonanie czynności) o przekazanie mu pisemnego oświadczenia, że uzgodnienie nie stanowi schematu podatkowego oraz zawiadomić Szefa KAS o wystąpieniu takiej sytuacji. Informacja składana na tym etapie nie zawiera danych dotyczących elementów konstrukcyjnych uzgodnienia oraz nie identyfikuje danych podmiotów w nie zaangażowanych, wskazując jedynie ich liczbę. Do złożenia tej informacji wykorzystuje się formularz MDR-2.

Może się zdarzyć, że po poinformowaniu korzystającego lub promotora, że uzgodnienie może stanowić schemat podatkowy, wspomagający otrzyma od niego informację, że jednak nie jest ono schematem podatkowym. Jeżeli to rozwieje jego wątpliwości co do kwalifikacji uzgodnienia jako schematu podatkowego, nie ma już dalszych obowiązków. Jeśli nie otrzyma żadnej informacji lub też przekazane informacje spowodują, że dostrzeże (lub powinien dostrzec), że uzgodnienie stanowi schemat podatkowy, to musi spełnić ww. obowiązki informacyjne (tj. zaraportować schemat podatkowy na formularzu MDR-1).

Inaczej jest w sytuacji, gdy wspomagający (którego zlecający nie poinformował o NSP ani nie przekazał informacji o schemacie podatkowym) od razu dostrzegł (lub powinien był dostrzec), że uzgodnienie stanowi schemat podatkowy. Wówczas nie będą na nim ciążyły obowiązki związane z etapem powzięcia wątpliwości (m.in. wystąpienia z pismem do zlecającego czynności w terminie 5 dni roboczych), a jedynie te związane z dostrzeżeniem schematu podatkowego. W tym przypadku wspomagający (o ile nie jest objęty prawnie chronioną tajemnicą zawodową, a schemat jest inny niż standaryzowany) ma obowiązek złożenia informacji o schemacie podatkowym na formularzu MDR-1.

Obowiązek przekazywania informacji o schemacie podatkowym obejmuje wszystkich, którzy dokonują czynności wskazanych w przepisach (np. opracowywanie, oferowanie, udostępnianie, wdrażanie lub zarządzanie wdrażaniem – w przypadku promotora). Nie jest więc to tylko obowiązek nakładany na określone grupy zawodowe (np. doradców podatkowych, radców prawnych czy adwokatów).

Obowiązek ten może obejmować również osoby niewykonujące żadnego zawodu regulowanego (np. księgowych) lub podmioty, które wykonują czynności wskazane w przepisach MDR, nawet gdy nie są do tego uprawnione w świetle przepisów ustaw regulujących konkretne zawody.