Korekta zaliczki ujętej w kasie fiskalnej i pliku JPK_VAT z błędną stawką VAT

Korekta danych zapisanych w pamięci fiskalnej

Z rozporządzenia MF z 29.04.2019 r. w sprawie kas rejestrujących (DzU z 2021 r. poz. 1625, dalej rozporządzenie) – § 3 ust. 1, § 2 pkt 14 i 16 – wynika, że kasa ta nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (po wydrukowaniu paragonu). Potwierdza to § 3 ust. 2 rozporządzenia, zgodnie z którym nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług.

Przepisy zakazują zatem wprowadzania zmian w treści paragonu po jego wydrukowaniu. Zakaz ten nie może jednak zmieniać zasady, że obrotem jest kwota rzeczywiście należna, a nie figurująca na paragonie fiskalnym.

Do korekty danych zapisanych w pamięci fiskalnej służy odrębna ewidencja korekt kasowych.

W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia w przypadku wystąpienia oczywistej pomyłki w ewidencji podatnik dokonuje niezwłocznie jej korekty poprzez ujęcie w odrębnej ewidencji:

• błędnie zaewidencjonowanej sprzedaży (wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku należnego),
• krótkiego opisu przyczyny i okoliczności popełnienia pomyłki oraz dołączenie oryginału paragonu fiskalnego potwierdzającego sprzedaż, przy której nastąpiła oczywista pomyłka.

Przyjmuje się, że oczywistą pomyłką jest taka, która zostanie stwierdzona w momencie sprzedaży bądź niezwłocznie po niej. Jest łatwa do zauważenia, a jej „oczywistość” nasuwa się każdemu, bez potrzeby dodatkowych ustaleń czy dokumentów.

O oczywistej pomyłce można mówić np. w sytuacji, gdy sprzedawca zaewidencjonuje w kasie sprzedaż towarów, do której nie doszło – np. klient kupuje jabłka i maliny, a sprzedawca zaewidencjonuje dodatkowo także czosnek. Oczywista pomyłka zachodzi także, gdy sprzedawca zamiast zaewidencjonować w kasie stawkę VAT w wysokości 0, 5, 8, 23% lub „zw”, naliczy stawkę nieistniejącą, np. 50%.

Korekta nieoczywistej pomyłki

W opisanym przypadku błąd (powstały w czerwcu 2022 r.) został zauważony dopiero po kilku miesiącach. Jeżeli błędna informacja w ewidencji prowadzonej przy użyciu kas rejestrujących nie zostanie ujawniona w momencie sprzedaży, lecz po upływie pewnego czasu, to nie można mówić o wystąpieniu oczywistej pomyłki. A zatem § 3 ust. 5 rozporządzenia nie będzie miał zastosowania.

Brak szczególnych regulacji prawnych dotyczących możliwości skorygowania błędnie zaewidencjonowanej sprzedaży i VAT należnego, w przypadku gdy powstałe błędy nie są efektem oczywistej pomyłki, nie może pozbawić podatnika prawa do korekty, jeżeli możliwe jest wykazanie, że obrót z danej transakcji był inny niż kwota figurująca na paragonie bądź też że paragon nie odzwierciedla zaistniałego stanu faktycznego.

Podstawą do korekty błędnych zapisów jest wówczas art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Zgodnie z nim czynni podatnicy VAT są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku, dotyczące m.in. rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku.

W takim przypadku również należy prowadzić tzw. ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i VAT należnego. Nie ma ona określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i VAT należnego.

Błędnie zaewidencjonowany przez spółkę paragon (stawka 23 zamiast 8%) może być zatem ujęty w ewidencji korekt prowadzonej na podstawie art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.

Korekta pliku JPK

W opisanym przypadku nie można mówić, że ciężar VAT związanego z usługą krótkotrwałego zakwaterowania został poniesiony przez konsumenta, gdyż usługa ta nie została jeszcze ostatecznie rozliczona (zrealizowana). Klient wpłacił jedynie zaliczkę na jej poczet, w kwocie brutto (z zawyżoną stawką VAT). Spółka ma możliwość zidentyfikowania osoby, na rzecz której wystawiła paragon ze stawką 23% VAT, a zatem również odpowiedniego pomniejszenia kwoty brutto podczas ostatecznego rozliczenia usługi i tym samym „wyrównania” nadpłaty (pomniejszenia wartości sprzedaży o kwotę różnicy w podatku, wynikającą z błędnego zastosowania stawki VAT na kasie rejestrującej).

Jeśli przyjmując od klienta ostateczną płatność za usługę zakwaterowania, spółka dokona odpowiedniej korekty (pomniejszenia), to będzie też mieć prawo do skorygowania stawki i kwoty VAT z 23 na 8% w pliku JPK_V7M za czerwiec 2022 r.

Stanowisko to podzielają organy podatkowe (por. interpretacja KIS z 20.06.2022 r., 0114-KDIP1-3.4012.102.2022.3.AMA).

Na marginesie: NSA postanowieniem z 23.06.2022 r. (I FSK 1225/18) zwrócił się do TSUE z pytaniem prejudycjalnym, czy art. 1 ust. 2 i art. 73 dyrektywy 112 oraz zasady neutralności, proporcjonalności i równego traktowania należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce organów podatkowych, które nie dopuszczają (z powołaniem się na brak krajowej podstawy prawnej i bezpodstawne wzbogacenie) możliwości korekty podstawy opodatkowania i VAT należnego, jeżeli sprzedaż towarów i usług konsumentom z zawyżoną stawką VAT została zarejestrowana w kasie rejestrującej i potwierdzona paragonami fiskalnymi, a nie fakturami VAT, przy niezmienionej w wyniku tej korekty cenie (wartości brutto sprzedaży).