Droga Użytkowniczko, Drogi Użytkowniku, klikając AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrazisz zgodę na to aby Rachunkowość Sp. z o.o. oraz Zaufani Partnerzy przetwarzali Twoje dane osobowe takie jak identyfikatory plików cookie, adresy IP, otwierane adresy url, dane geolokalizacyjne, informacje o urządzeniu z jakiego korzystasz. Informacje gromadzone będą w celu technicznego dostosowanie treści, badania zainteresowań tematami, dostosowania niektórych treści do lokalizacji z której jest odczytywana oraz wyświetlania reklam we własnym serwisie oraz w wykupionych przez nas przestrzeniach reklamowych w Internecie. Wyrażenie zgody jest dobrowolne.

Klikając w przycisk AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrażasz zgodę na zapisanie i przechowywanie na Twoim urządzeniu plików cookie. W każdej chwili możesz skasować pliki cookie oraz ograniczyć możliwość zapisywania nowych za pomocą ustawień przeglądarki.

Wyrażając zgodę, pozwalasz nam na wyświetlanie spersonalizowanych treści m.in. indywidualne rabaty, informacje o wykupionych przez Ciebie usługach, pomiar reklam i treści.

AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....

Darowizny na przeciwdziałanie COVID-19 – rozliczenie podatkowe i ewidencja w księgach rachunkowych

Aneta Szwęch

W okresie epidemii wielu przedsiębiorców wspiera służby medyczne, przekazując im w formie darowizny najbardziej potrzebne towary, np. maseczki ochronne, środki odkażające, ochraniacze na obuwie, rękawiczki czy środki do dezynfekcji rąk. Podatkowo takie darowizny są bardzo opłacalne.

Atrakcyjność podatkowego rozliczenia darowizny na przeciwdziałanie COVID-19 polega nie tylko na możliwości jednoczesnego zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów oraz odliczenia od dochodu w preferencyjnej wysokości (np. 200%). Istotną zaletą jest możliwość wyceny wartości darowizny rzeczowej według jej ceny rynkowej, która – w związku z popytem na wymienione towary – mogła być znacznie większa od ceny nabycia towaru lub jego kosztu wytworzenia.

Ujęcie w kosztach podatkowych

Zgodnie z art. 888 § 1 Kc przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Skoro darowizna jest wydatkiem ponoszonym przez darczyńcę kosztem jego majątku, to zasadniczo nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, co potwierdza art. 16 ust. 1 pkt 14 updop i art. 23 ust. 1 pkt 11 updof. Zgodnie z tymi przepisami darowizny nie stanowią kosztów podatkowych (z wyjątkiem kosztów wytworzenia lub ceny nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje).

Zupełnie inaczej jest z darowiznami, których przekazanie ma na celu przeciwdziałanie COVID-19. Darowizny te są rozliczane na preferencyjnych zasadach w ten sposób, że można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Na mocy art. 38r ust. 1 updop oraz art. 52z ust. 1 updof kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn:

  • o których mowa odpowiednio w art. 38g i art. 38p updop oraz art. 52n i art. 52x updof,
  • przekazanych:
    • w terminie od 1.01.2020 do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19,
    • podmiotom i na cele, o których mowa w tych przepisach,

o ile koszty wytworzenia lub cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zasadniczo darowizna, która spełnia powyższe warunki (np. darowizna maseczek przekazanych szpitalowi publicznemu), może zostać zaliczona do kosztów podatkowych według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia.

Odliczenie od dochodu

Darowizny przekazane w celu przeciwdziałania COVID-19 można również odliczyć od dochodu na szczególnych zasadach (art. 38g updop oraz art. 52n updof). Co więcej, wartość darowizny ustalona na potrzeby zaliczenia jej do kosztów podatkowych i odliczenia od dochodu może być wyznaczona według różnych metod.

Zasadniczo podstawę odliczania darowizn stanowi art. 18 ust. 1 updop oraz art. 26 ust. 1 updof. Jednak na skutek epidemii COVID-19, która rozpoczęła się w 2020, do ustaw o podatku dochodowym wprowadzono szczególne zasady odliczania darowizn przekazanych w celu z przeciwdziałania COVID-19, o czym stanowi art. 38g updop oraz art. 52n updof.

W przypadku darowizn przekazanych na warunkach wskazanych w tych przepisach wysokość odliczenia – w zależności od momentu, w którym nastąpiło przekazanie ww. darowizny – jest następująca:

 
Moment przekazania darowizny Wysokość odliczenia (% wartości darowizny)
do 30.04.2020 200%
od 1.05.2020
do 31.05.2020
150%
od 1.06.2020
do 30.09.2020
100%
od 1.10.2020
do 31.12.2020
200%
od 1.01.2021
  do 31.03.2021
150%
od 1.04.2021
do końca miesiąca, w którym zostanie odwołany stan epidemii
100%

Ustalenie wartości przekazanej darowizny, w celu jej odliczenia, następuje według zasad ogólnych (art. 38g ust. 3 w zw. z art. 18 ust. 1b updop oraz art. 52n ust. 4 w zw. z art. 26 ust. 6 updof).

Jeżeli przedmiotem darowizny są towary opodatkowane VAT, za jej kwotę uważa się wartość towaru wraz z podatkiem od towarów i usług, w części przekraczającej kwotę podatku naliczonego, którą podatnik ma prawo odliczyć zgodnie z przepisami o VAT z tytułu dokonania tej darowizny. Przy określaniu wartości darowizn stosuje się odpowiednio art. 14 updop oraz art. 19 updof, które odwołują się do wartości rynkowej rzeczy. Oznacza to, że w przypadku darowizny rzeczowej:

  • do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wartość darowizny w cenie nabycia towaru lub jego kosztu wytworzenia,
  • odliczenia od dochodu dokonuje się według jej wartości rynkowej, która dla towarów przekazywanych w celu przeciwdziałania COVID-19, z uwagi na okresowy ogromny popyt, mogła być istotnie wyższa od ich ceny nabycia czy kosztów wytworzenia.

Korzystne interpretacje fiskusa

Takie też stanowisko zajmują organy podatkowe, czego przykładem jest interpretacja KIS z 1.03.2021 (0111-KDIB1-2.4010.541.2020.1.MZA).

Organ potwierdził prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania 200% wartości darowizny, której przedmiotem były maseczki przekazane na rzecz szpitala publicznego (art. 38g updop) oraz prawo do ujęcia w kosztach podatkowych wydatków na nabycie tych maseczek (art. 38r updop), a także to, że odliczeniu od podstawy opodatkowania podlega 200% wartości maseczek ustalonej według ich ceny rynkowej z dnia dokonania darowizny, określonej zgodnie z art. 14 updop (art. 38g ust. 3 w zw. z art. 18 ust. 1b updop), a zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów – wartość maseczek według ich ceny nabycia.

Pismo odnosiło się do sytuacji, w której spółka w marcu 2020 nabyła od podmiotu powiązanego z siedzibą w Chinach maseczki po umownie ustalonej cenie, które następnie w kwietniu 2020 przekazała szpitalowi publicznemu w darowiźnie. Strony w umowie darowizny wskazały wartość rynkową maseczek ustaloną na dzień podpisania umowy. Z uwagi na błyskawicznie zmieniające się warunki popytu i podaży wartość rynkowa maseczek była istotnie wyższa od ich ceny nabycia.

W tych okolicznościach KIS wskazała, że w związku z przekazaniem (…) darowizny rzeczowej na rzecz szpitala zostaną spełnione wszystkie warunki niezbędne do uzyskania prawa do odliczenia kwoty przekazanej darowizny od dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. (…) Przy ustalaniu wysokości odliczenia darowizny od podstawy opodatkowania wnioskodawca może uwzględnić wartość rynkową darowizny na moment dokonania tej darowizny. Odliczeniu od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 updop podlegać będzie 200% wartości maseczek na dzień darowizny.

Podobne wnioski wynikają z interpretacji KIS z 15.09.2020 (0115-KDIT3.4011.389.2020.1.AD), w której organ potwierdził, że dla potrzeb odliczenia wartość maseczek przekazanych w formie darowizny powinna zostać ustalona według ich wartości rynkowej, a nie według kosztu wytworzenia.

Skutki w VAT

Z nieodpłatnym przekazaniem towarów w formie darowizny może wiązać się obowiązek podatkowy w VAT, który wynika z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem VAT podlega bowiem przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Towar przekazany w darowiźnie należy wówczas opodatkować według właściwej dla niego stawki VAT.

Jednak w określonych warunkach darowizna rzeczowa dokonana w celu przeciwdziałania COVID-19 (patrz ramka) może podlegać stawce 0%, co wynika z § 10–10ba rozporządzenia MF z 25.03.2020 w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (DzU poz. 527).

Zerowa stawka VAT ma zastosowanie do towarów służących przeciwdziałaniu COVID-19 pod warunkiem zawarcia pisemnej umowy darowizny, z której wynika, że dostarczane towary będą wykorzystane na te cele.

Ewidencja księgowa towarów przekazanych w darowiźnie

Koszty związane z przekazaniem w formie darowizny rzeczowych aktywów obrotowych (np. materiałów, towarów lub wyrobów gotowych) zalicza się do kosztów pośrednio związanych z działalnością operacyjną jednostki. W związku z art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. h uor przekazane darowizny ujmuje się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych. Wymienione aktywa można wyksięgować z ewidencji bilansowej darczyńcy na podstawie dokumentu „WZ – wydanie na zewnątrz”.

Darowizna na przeciwdziałanie COVID-19 objęta zerową stawką VAT

Zgodnie z rozporządzeniem MF do dnia odwołania na obszarze RP stanu epidemii ogłoszonego w związku z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2 obniżoną stawkę VAT 0% stosuje się do darowizn, których przedmiotem są:

  • wyroby medyczne oraz wyroby medyczne do diagnostyki in vitro w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych lub rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 w sprawie wyrobów medycznych,
  • szkło laboratoryjne i aparatura laboratoryjna,
  • produkty lecznicze oraz substancje czynne w rozumieniu Prawa farmaceutycznego,
  • produkty biobójcze w rozumieniu rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 528/2012 w sprawie udostępniania na rynku i stosowania produktów biobójczych – wyłącznie środki dezynfekujące,
  • specjalistyczne testy diagnostyczne do analizy i wykrywania czynników patogennych w organizmie człowieka, wodzie, powietrzu i glebie,
  • środki ochrony indywidualnej – wyłącznie maski, osłony/szyby ochronne na twarz, gogle, okulary ochronne, kombinezony, ochraniacze na buty, czepki i rękawice.

Stawka 0% ma zastosowanie tylko do darowizn ww. towarów na cele związane ze zwalczaniem zakażenia, zapobieganiem rozprzestrzenianiu się, profilaktyką oraz zwalczaniem skutków COVID-19, które są przekazane na rzecz:

  • Agencji Rezerw Materiałowych – na realizację zadań ustawowych,
  • Centralnej Bazy Rezerw Sanitarno-Przeciwepidemicznych – na realizację zadań statutowych,
  • podmiotów wykonujących działalność leczniczą wpisanych do wykazu NFZ, wykonujących leczenie szpitalne związane wyłącznie z przeciwdziałaniem COVID-19,
  • domów dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, noclegowni, schronisk dla osób bezdomnych w tym z usługami opiekuńczymi, ośrodków wsparcia, rodzinnych domów pomocy oraz domów pomocy społecznej, o których mowa w ustawie o pomocy społecznej.

Darowizna rzeczowych aktywów obrotowych służących przeciwdziałaniu COVID-19 może zostać ujęta w księgach rachunkowych zapisem:

WZ – darowizna rzeczowych aktywów obrotowych (według ceny nabycia lub kosztów wytworzenia)

Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”

Ma konto 31 „Materiały”, 33 „Towary” lub 60 „Produkty gotowe i półfabrykaty”

PK – VAT należny od ww. darowizny (w przypadku braku możliwości zastosowania stawki 0%)

Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”

Ma konto 22 „Rozrachunki z US z tytułu VAT należnego”.

Darowizna maseczek w maju 2020

Spółka z o.o. w kwietniu 2020 nabyła maseczki chirurgiczne 5-warstwowe, które miały być przeznaczone do ochrony zdrowia jej pracowników. Przy nabyciu odliczyła VAT. W maju 2020 przekazała część maseczek (1000 szt.) w formie darowizny na rzecz szpitala publicznego. Wartość darowizny w cenie nabycia wynosiła 3000 zł (1000 szt. × 3 zł). Natomiast wartość rynkowa tych masek wynosiła wówczas 5000 zł.

Spółka spełniała warunki opodatkowania przekazanych szpitalowi maseczek stawką 0% VAT (§ 10 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia MF).

Zapisy w księgach rachunkowych maja 2020:

1. WZ – darowizna maseczek według ceny nabycia

Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne” 3000 zł
Ma konto 31 „Materiały” 3000 zł

Spółka dla celów podatku dochodowego:

  • zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wartość darowizny w cenie nabycia, tj. kwotę 3000 zł zaewidencjonowaną na koncie 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
  • odliczyła od dochodu 150% wartości darowizny według ceny rynkowej, czyli kwotę 7500 zł (150% × 5000 zł).

Darowizna maseczek w maju 2021

Przyjmijmy założenia z poprzedniego przykładu, z tą różnicą, że darowizna maseczek nastąpiła w maju 2021. Spółka, ze względu na ustabilizowaną sytuację na rynku, za wartość rynkową maseczek przyjęła ich wartość w cenie nabycia.

Zapisy w księgach rachunkowych maja 2021:

1. WZ – darowizna maseczek według ceny nabycia

Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne” 3 000 zł
Ma konto 31 „Materiały” 3 000 zł

Spółka dla celów podatku dochodowego:

  • zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wartość darowizny w cenie nabycia, tj. kwotę 3000 zł, zaewidencjonowaną na koncie 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
  • odliczyła od dochodu wartość darowizny według ceny rynkowej, tj. kwotę 3000 zł.