Aport przedsiębiorstwa do spółki cywilnej – ujęcie towarów w remanencie

Z racji wniesienia przedsiębiorstwa jako wkładu do spółki cywilnej nie powstanie u osoby wnoszącej wkład przychód do opodatkowania PIT. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b updof wolne od podatku są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Co prawda spółka cywilna nie mieści się w zawartej w art. 5a pkt 26 updof definicji spółki niebędącej osobą prawną, jednak nie znaczy to, że wniesienie wkładu do niej powoduje powstanie przychodu. U wspólnika wnoszącego wkład niepieniężny nie pojawia się żadne przysporzenie majątkowe. W zamian za wniesiony aport otrzymuje on jedynie uprawnienie do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. Nie dochodzi tu zatem do odpłatnego zbycia składników majątku. Czynność ta nie powoduje więc obowiązku zapłaty PIT. Prawidłowość tego stanowiska potwierdzają organy podatkowe (np. interpretacje KIS z 22.03.2017, 1061-IPTPB3.4511.35.2017.1.MS, i 1.06.2021, 0113-KDIPT2-3.4011.264.2021.1.SJ).

Zasady sporządzania spisu z natury przez podatników prowadzących pkpir reguluje rozporządzenie pkpir. W myśl jego § 24 ust. 1 podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, m.in. na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, oraz na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego.

Zgodnie natomiast z § 26 ust. 1 rozporządzenia podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia. Spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową – według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania.

Wynika z tego, że towary handlowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki cywilnej należy wycenić i ująć w remanencie początkowym wpisanym do pkpir w cenie zakupu lub nabycia, a zatem w cenach ujętych odpowiednio:

• w remanencie końcowym sporządzonym przez przyszłego wspólnika na 31.12.2020 – co dotyczy towarów nabytych przez niego w 2020 i niesprzedanych do daty wniesienia wkładu, oraz
• w jego księgach rachunkowych – co dotyczy towarów nabytych w 2021.

Na koniec 2021 wspólnik ustali swój dochód z działalności spółki cywilnej z uwzględnieniem różnic remanentowych – między spisem z natury na dzień rozpoczęcia działalności przez spółkę (wniesienia wkładu do niej) i na dzień 31.12.2021 – co potwierdza przywołana wyżej interpretacja KIS z 1.06.2021.