Ustalenie przychodu ze zbycia przedsiębiorstwa

Przedmiotem odpłatnego zbycia może być przedsiębiorstwo w rozumieniu Kc lub jego zorganizowana część (zcp). Updop nie zawiera szczególnego przepisu, który regulowałby sposób ustalania przychodu z tego tytułu. Jak potwierdzają organy podatkowe, zastosowanie mają ogólne zasady ustalania przychodu podatkowego.

Przychodem ze sprzedaży przedsiębiorstwa/zcp jest – zgodnie z art. 14 ust. 1 updop – cena określona w umowie, która nie powinna bez uzasadnionej przyczyny odbiegać od wartości rynkowej (interpretacja KIS z 29.03.2018 r., 0111-KDIB1-3.4010.71.2018.1.PC).

Jeżeli określona w umowie cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej rzeczy lub praw, organy podatkowe mogą określić przychód na podstawie cen rynkowych, tj. stosowanych w obrocie przedmiotami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 i 3 updop).

Przychody podatników CIT podlegają kwalifikacji do dwóch różnych źródeł – zysków kapitałowych i tzw. innych źródeł, w skład których wchodzą przychody z działalności operacyjnej (gospodarczej), opodatkowane na zasadach ogólnych. Przychód ze zbycia przedsiębiorstwa/zcp (jako całości – zespołu składników materialnych i niematerialnych) powinien być kwalifikowany do tego drugiego źródła.

Wątpliwości spółki wynikają z tego, że w skład sprzedawanego przez nią przedsiębiorstwa wchodzą wskazane w pytaniu prawa majątkowe (zapewne kwalifikowane jako wnip), a w myśl art. 7b ust. 1 pkt 6 updop przychodami z udziału w zyskach osób prawnych są m.in. przychody ze zbycia praw majątkowych wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4–7 updop, w tym licencji i know-how.

Jak jednak wskazała KIS w piśmie z 9.09.2020 r. (0114-KDIP2-2.4010.166.2020.1.AG), nie oznacza to, że przychód ze sprzedaży zcp należy dzielić i kwalifikować w odpowiedniej części do każdego ze źródeł przychodów. W takim przypadku nie wystąpi obowiązek odrębnego ustalenia ceny sprzedaży dla poszczególnych składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa, w tym dla praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4–7 updop, jak również odrębnego kwalifikowania części przychodów z tytułu transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa do zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b updop, oraz przychodów innych niż zyski kapitałowe.

W konsekwencji (…) przychód podatkowy z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa powinien być rozpoznany przez spółkę w całości jako przychód osiągnięty z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 ust. 1 updop, niezależnie od okoliczności, że przedmiotem zbycia w ramach przedsiębiorstwa były prawa autorskie, licencje oraz know-how, które mogłyby zostać zaliczone do wnip z art. 16b ust. 1 updop – czytamy w ww. piśmie.

W kontekście ustalenia wysokości przychodu istotna jest też kwestia ew. nieuregulowanych zobowiązań sprzedawanego przedsiębiorstwa. Organy podatkowe wskazują, że gdy kwota do zapłaty przez nabywcę zostanie pomniejszona o przejęte przez niego zobowiązania (uwzględnione w cenie przedsiębiorstwa), które będzie on następnie regulował z własnych środków, nie oznacza to, że o tę kwotę pomniejszy się przychód zbywającego.

Jak wskazano w interpretacji KIS z 19.12.2019 r. (0111-KDIB1-2.4010.448.2019.1.DP), pomniejszenie oszacowanej dla potrzeb transakcji sprzedaży wartości przedsiębiorstwa o wartość przejętych zobowiązań nie oznacza, że „cena określona w umowie”, która na podstawie art. 14 ust. 1 updop stanowi przychód podatkowy, również może być o tę wartość zobowiązań pomniejszona. Jest to bowiem jedynie skutek wzajemnych rozliczeń stron umowy sprzedaży przedsiębiorstwa z jednoczesnym przejęciem długów, który podatkowo nie może różnić się od sytuacji, w której wnioskodawca najpierw zbywa przedsiębiorstwo (wykazując przychód w całej jego wartości), a następnie z otrzymanych środków sam spłaciłby zobowiązania.

Identyczne stanowisko zajął WSA w Bydgoszczy w wyroku z 11.09.2018 r. (I SA/Bd 470/18, nieprawomocny).

W odniesieniu do zbywanych zobowiązań wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie powstanie natomiast przychód z tytułu umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 updof (pisma KIS z 14.05.2020 r., 0112-KDIL2-2.4011.181.2020.1.MM, i 3.07.2019 r., 0115-KDIT3.4011.220.2019.2.MR).

Dochód powstały w wyniku sprzedaży przedsiębiorstwa/zcp podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych (według stawki 19 lub 9%).

Dochodem jest nadwyżka przychodu ze sprzedaży przedsiębiorstwa/zcp ponad wartość podatkową tego przedsiębiorstwa/zcp, wynikającą z ksiąg rachunkowych spółki (sumę kosztów uzyskania przychodów dotyczących każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład zbywanego przedsiębiorstwa; w przypadku środków trwałych i wnip na sumę tę składa się ich wartość początkowa pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne; w przypadku innych składników majątku – z reguły koszt ich nabycia).