Ujęcie faktury prognozy w księgach rachunkowych

W opisanej sytuacji mają zastosowanie wynikające z uor zasady memoriału i współmierności. Zgodnie z art. 6 ust. 1 uor w księgach rachunkowych jednostki ujmuje się wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody oraz – co w tym przypadku ważniejsze – trzeba również ująć obciążające jednostkę koszty związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego. Natomiast art. 6 ust. 2 uor wymaga, aby koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na bieżący okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione, zaliczyć do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego, co oznacza, że nie wpływają one na wynik finansowy okresu.

Konsekwencją zasad memoriału i współmierności jest obowiązek tworzenia czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli poniesione i ujęte w księgach koszty dotyczą przyszłych okresów (art. 39 ust. 1 uor), oraz rozliczeń międzyokresowych przychodów z tytułu otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z racji świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych (art. 41 ust. 1 pkt 1 uor).

Niezależenie od tego, czy pytanie odnosi się do przychodów, czy kosztów, faktury prognozy powinny zatem wpływać na wynik okresu, którego dotyczą (okresu sprzedaży). Otrzymana faktura z prognozą zużycia jest kosztem w okresie, którego prognoza dotyczy. Do tego czasu powinna być ujęta jako rozliczenie międzyokresowe kosztów. Analogicznie należy postąpić z wystawionymi fakturami prognozującymi zużycie gazu przez klientów – są one podstawą uznania przychodu w okresie, którego dotyczy prognoza. Do tego czasu trzeba je zaksięgować jako rozliczenie międzyokresowe przychodów.

Stosując powyższe zasady, trzeba jednak mieć też na uwadze zasadę istotności. Gdyby kwota rozliczeń międzyokresowych tworzonych w wyniku przypisania kosztów faktury prognozy do przyszłych okresów miała być nieistotna, tzn. niższa od przyjętego w zasadach (polityce) rachunkowości progu istotności, to można by zrezygnować z tworzenia rozliczeń międzyokresowych kosztów i ująć kwotę kosztów w ciężar kosztów bieżącego okresu.

Odpowiadając na pytanie o elementy zapisu księgowego, z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że data sprzedaży ma znaczenie dla ujęcia faktury, a zatem powinna być elementem zapisu księgowego. Wskazuje na to również wyraźne rozróżnienie dat w art. 23 ust. 2 uor, który dotyczy obowiązkowych elementów zapisu księgowego. Zapis księgowy powinien zawierać (oprócz innych elementów) daty:

• dokonania operacji gospodarczej,
• dowodu księgowego stanowiącego podstawę zapisu, jeżeli różni się ona od daty dokonania operacji, oraz
• dokonania zapisu.

W przypadku zapisu księgowego kosztów wynikających z faktury prognozującej zużycie data wystawienia faktury może się istotnie różnić od daty operacji gospodarczej polegającej na poniesieniu kosztów z tytułu zużycia. W szczególności, nawiązując do pytania, faktura z listopada może dotyczyć kosztów lutego. Obie daty powinny się zatem znaleźć w ewidencji księgowej jako element zapisu księgowego w dzienniku.