Prawa i obowiązki wspólnika zbiorowego – następcy zmarłego komandytariusza

Rozliczenie PIT od dochodów spółki uzyskanych przed 1.05.2021 r.

Do czasu uzyskania statusu podatnika CIT spółka komandytowa była transparentna na gruncie podatku dochodowego, co oznaczało, że podatnikami tego podatku byli jej wspólnicy. Przychody wspólników (będących osobami fizycznymi) z udziału w spółce prowadzącej działalność gospodarczą były określane na podstawie art. 8 ust. 1 updof i zaliczane do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof)[3]. W myśl art. 8 ust. 1 updof przychody m.in. z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, chyba że podatnik jest opodatkowany podatkiem liniowym. Zasady wyrażone powyżej stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących takich kosztów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 updof).

Podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani opodatkowywać dochody na bieżąco i bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na PIT według zasad określonych w updof[4]. Dochody te następnie należy wykazać w zeznaniu rocznym składanym od 15 lutego do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym[5].

To, że na gruncie updof przychody ze spółki transparentnej podatkowo są zaliczane do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, nie powoduje konieczności zarejestrowania indywidualnej działalności gospodarczej przez jej wspólników, będących osobami fizycznymi. Przedsiębiorcą zarejestrowanym w odpowiednim rejestrze jest sama spółka komandytowa. Wspólnicy, jeśli nie prowadzą działalności gospodarczej, rozliczając dochody z tej spółki, powinni posługiwać się numerem PESEL[6].

Dziedziczenie ogółu praw i obowiązków wspólnika

Prawo członkostwa komandytariusza w spółce komandytowej (ogół praw i obowiązków) ma charakter dziedziczny[7]. Z chwilą otwarcia spadku (tj. śmierci spadkodawcy) wchodzi w skład spadku i przechodzi na jego spadkobierców. Jeżeli do spółki w miejsce zmarłego komandytariusza wstąpi co najmniej dwóch spadkobierców, odziedziczone przez nich prawo członkostwa będzie przysługiwało im wspólnie. Spadkobiercy stanowią wówczas, z perspektywy spółki komandytowej, jednego komandytariusza tzw. wspólnika zbiorowego. W relacjach wewnętrznych między samymi komandytariuszami każdemu z nich przysługuje udział w prawie członkostwa komandytariusza, który odpowiada ich udziałom w spadku[8].

Dział spadku

Prawo to podlega działowi spadku. Można go przeprowadzić zarówno w drodze umowy między spadkobiercami, jak też w ramach postępowania sądowego. Możliwy jest także częściowy dział spadku, tj. taki, który będzie dotyczył np. jedynie prawa członkostwa w spółce komandytowej. Podział może nastąpić np. w ten sposób, że prawo członkostwa zostanie przyznane jednemu ze spadkobierców. W doktrynie wskazuje się także, że jest dopuszczalny również fizyczny podział członkostwa w spółce, którego skutkiem będzie zwiększenie liczby komandytariuszy. W takim przypadku jednak jest zasadne, aby był on połączony ze zmianą umowy spółki komandytowej, na mocy której pozostali wspólnicy wyrażą zgodę na fizyczny podział prawa członkostwa[9], co potwierdza art. 124 § 2 Ksh, zgodnie z którym podział udziału komandytariusza w majątku spółki między spadkobierców jest skuteczny wobec spółki jedynie za zgodą pozostałych wspólników.

US sam rozliczy PIT w decyzji

Przechodząc do kwestii obowiązku złożenia deklaracji rocznej za zmarłego komandytariusza, jak już o tym była mowa, updof nie reguluje, w jaki sposób ma nastąpić rozliczenie. Należy więc odwołać się do Op.

W myśl jej art. 97 § 1 spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Nie oznacza to jednak przejęcia także obowiązku złożenia deklaracji rocznej, który ma zasadniczo charakter osobisty. Op przewiduje, że wysokość podatku po osobie zmarłej jest określana przez US w drodze decyzji podatkowej. Stosownie do art. 100 § 1 Op organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji. Jeżeli deklaracji nie złożono, orzekając o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień spadkobierców, organ podatkowy jednocześnie ustala lub określa kwoty zobowiązań podatkowych[10].

Sama wiedza organu o zgonie podatnika nie spowoduje automatycznego wszczęcia postępowania, bo nie pozwala ona na zidentyfikowanie spadkobierców. Dopiero po otrzymaniu z sądu odpisu prawomocnego postanowienia o stwierdzaniu nabycia spadku lub też od notariusza wypisu zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia, organ będzie mógł takie postepowanie zainicjować[11]. Są to bowiem dokumenty potwierdzające prawa konkretnych osób do spadku.

Spadkobiercy w toku postępowania podatkowego zmierzającego do wydania decyzji (o którego wszczęciu powinni zostać poinformowani w drodze postanowienia) mogą zostać wezwani do przedłożenia dokumentów mających wpływ na faktyczną wysokość podatku dochodowego. Mają także prawo dostarczać wszelkiego rodzaju dowody z własnej inicjatywy. Organ podatkowy bowiem, zwłaszcza gdy podatnik nie zdążył złożyć zeznania, może nie dysponować informacjami niezbędnymi do ustalenia prawidłowych kwot. Zobowiązanie wynikające z decyzji należy uregulować w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Na koniec warto także wspomnieć, że spadkobiercy za zobowiązania zmarłego podatnika do czasu działu spadku odpowiadają solidarnie, co oznacza, że organ podatkowy może żądać spełnienia całości świadczenia od każdego z nich[12]. Po dokonaniu działu odpowiadają do wysokości udziałów w spadku niezależnie od tego, w jaki sposób dział zostanie przeprowadzony.

Podsumowując: spadkobiercy nie mieli obowiązku składania deklaracji rocznej (PIT) za zmarłego wspólnika, za okres styczeń–kwiecień 2021 r. Odpowiedzialność spadkobierców i kwota zobowiązania lub ew. nadpłaty powinny wynikać z odrębnej decyzji wydanej przez US w stosunku do spadkobierców. Nie mają oni także obowiązku rejestrowania własnych indywidualnych działalności gospodarczych.