Płatności za prawo do korzystania z usługi dostępu do chmury internetowej – podatek u źródła

To nie urządzenie przemysłowe…

Updop nie zawiera definicji urządzenia przemysłowego, za punkt wyjścia przy jego interpretacji przyjmuje się więc słownikowe znaczenie wyrazów „urządzenie” i „przemysłowe”.

Jak czytamy w interpretacji KIS z 7.10.2024 r. (0111-KDIB1-2.4010.445.2024.1.EJ), wyraz „urządzenie” występuje w znaczeniu: „przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę” (…); „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu” (…); „mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności” (…). Zaś wyraz „przemysłowy” oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle” (…). Z kolei wyraz „przemysł” oznacza „działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn” (…), „podstawowy dział gospodarki, obejmujący masowe wytwarzanie za pomocą środków technicznych określonej grupy wyrobów” (…). Taka definicja urządzenia przemysłowego została przyjęta i zaakceptowana w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, opowiadającym się za tym, aby pojęcie „urządzenia przemysłowe” było rozumiane maksymalnie szeroko.

Z orzecznictwa NSA wynika, że opłata za udostępnienie przestrzeni na serwerze do przechowywania danych nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop – por. wyroki z 2.12.2021 r. (II FSK 1061/21) i 5.06.2024 r. (II FSK 1123/21). W tym ostatnim orzeczeniu czytamy: przy kwalifikacji prawnej serwerów komputerowych (w kategoriach urządzeń przemysłowych), wychodząc z językowego znaczenia takich słów, jak: „urządzenie”, „przemysł”, „przemysłowy”, „serwer”, należy uwzględnić aspekt funkcjonalny, a więc okoliczność, do jakich celów i czynności dane urządzenie służy. (…) Serwery komputerowe mogą bowiem służyć zarówno do sterowania urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle, będąc częścią urządzenia przemysłowego, jak i być wykorzystywane w innych, nieprzemysłowych, celach. Przy czym samo pojęcie „przemysłu” rozumiane jest w jego językowym aspekcie jako działalność polegająca na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn. Tym samym serwer komputerowy sam w sobie nie może być uważany za urządzenie przemysłowe, jeżeli nie spełnia funkcji przemysłowych, czyli nie jest powiązany z jakimkolwiek urządzeniem przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji.

W opisanym przypadku spółka nie ponosi jednak opłat za użytkowanie sprzętu komputerowego, lecz za usługi dostępu do chmury internetowej. Takie usługi także nie spełniają niezbędnych kryteriów, aby mogły być uznane za korzystanie z urządzenia przemysłowego. Spółka nie korzysta bowiem z żadnego urządzenia, a wyłącznie ma dostęp do danych zamieszczonych w chmurze.

…ani usługa przetwarzania danych

Pozostaje jeszcze pytanie, czy takie usługi mieszczą się w otwartym katalogu usług niematerialnych, objętych podatkiem u źródła (art. 21 ust. 1 pkt 2a). Oprócz usług enumeratywnie w nim wymienionych – pośród których znajdują się m.in. usługi przetwarzania danych – obejmuje on „świadczenia o podobnym charakterze”. Chodzi o takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających podatkowi u źródła, mają zapisy umowy zawartej z zagranicznym kontrahentem, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko nazwa.

Czy usługi korzystania z dostępu do chmury internetowej można utożsamiać z usługą przetwarzania danych? W znaczeniu językowym „przetwarzanie” to „opracowanie zebranych danych”.

Jak wskazała KIS w interpretacji z 5.06.2024 r. (0111-KDIB1-2.4010.109.2024.2.BD), przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (…). Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy, takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software). (…) O tym, czy dane świadczenie ma charakter usług przetwarzania danych, nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. (…) Przywołana definicja usług przetwarzania danych objętych dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a updop prowadzi do wniosku, że usługi nabywane przez spółkę, w ramach których dochodzi do analizy, przekształcania i generowania danych, obejmują swym zakresem świadczenia, o których mowa w powyższym przepisie.

W przypadku opisanym przez Czytelnika dane zgromadzone w formie chmury internetowej, na wielu serwerach usługodawcy, nie podlegają opracowaniu. Intencją spółki jest bowiem bezpieczny i poufny dostęp do danych w niezmienionej postaci, zagwarantowany przez niezależny podmiot, jakim jest usługodawca. Spółka ma mieć dostęp do danych w niezmienionej postaci, co wyklucza ich przetwarzanie.

Opisana usługa dostępu do chmury ma zatem inny charakter niż usługa przetwarzania danych, tzn. jej celem jest uzyskanie dostępu do niezmienionych danych, a nie ich modyfikacja w określonym zakresie na platformie. Dlatego usługa ta nie powinna podlegać obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Podsumowując: ponoszone przez spółkę płatności za prawo do korzystania z chmury internetowej nie są objęte podatkiem u źródła, w efekcie nie ciążą na niej obowiązki płatnika tego podatku (tak też interpretacje KIS z 17.10.2024 r., 0111-KDIB1-2.4010.398.2020.14.MK, i 24.10.2024 r., 0111-KDIB1-2.4010.397.2020.12.BG).