Nabycie przedsiębiorstwa poprzez datio in solutum nie uprawnia do amortyzacji wartości firmy

Tak wynika z interpretacji ogólnej MF z 9.09.2024 r. (DD5.8203.5.2023), wydanej w związku z rozbieżnościami w interpretacjach organów podatkowych.

W myśl art. 16b ust. 2 pkt 2 updop amortyzowana może być wartość firmy, która powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

a) kupna,

b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, gdy odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z rozdz. 4a updop, dokonuje korzystający (tzw. leasing finansowy),

c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Ponadto art. 16c pkt 4 updop wprost wyłącza amortyzację wartości firmy, jeżeli powstanie ona w inny sposób.

Analogiczne postanowienia są zawarte w art. 22b ust. 2 pkt 1 lit. a i art. 22c pkt 4 updof.

Ustawy o podatku dochodowym nie zawierają definicji pojęcia „kupna”. Jak wskazał MF, chodzi o umowę uregulowaną w art. 535 (i nast.) Kc. Z przepisów tych wynika, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Umowę sprzedaży charakteryzuje odpłatność, co należy wiązać z obowiązkiem zapłaty ceny przez kupującego. Nabycie w drodze kupna stanowi wynik sprzedaży. Datio in solutum zaś (uregulowane w art. 453 Kc), choć ma charakter odpłatny, sprzedażą nie jest. Polega na spełnieniu – za zgodą wierzyciela – innego świadczenia niż pierwotnie umówione, co prowadzi do wygaśnięcia istniejącego zobowiązania. Przykładowo dłużnik zamiast spłacić swoje zobowiązanie w pieniądzu, przekazuje wierzycielowi własne przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, w wyniku czego dług zostaje umorzony, a przedsiębiorstwo zmienia właściciela.

Zdaniem MF nie można w tym przypadku mówić o zapłacie ceny i utożsamiać spełnienie świadczenia w drodze takiej umowy z „nabyciem w drodze kupna”.

Ponieważ art. 16b ust. 2 pkt 2 updop (art. 22b ust. 2 pkt 1 updof) wskazuje tylko na niektóre formy nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, zwrot „nabycie w drodze kupna” nie może być rozumiany szeroko. Nie mieszczą się w nim inne formy nabycia, jak nabycie przedsiębiorstwa w drodze datio in solutum.

Reasumując: amortyzacji podatkowej podlega wartość firmy nabyta w drodze czynności sprzedaży, w której przedmiotem świadczenia kupującego jest zawsze cena wyrażona w pieniądzu.

Na potwierdzenie swojego stanowiska MF przywołał wyroki NSA z 10.09.2020 r. (II FSK 1263/18) i 17.10.2014 r. (II FSK 2540/12).