Brak rejestracji jako podatnik VAT UE – utrata prawa do stawki 0% z tytułu WDT

Warunki zastosowania zerowej stawki

WDT występuje, jeżeli dostawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający z tzw. zwolnienia podmiotowego od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 (zob. art. 13 ust. 6 ustawy o VAT).

Z art. 42 ust. 1 tej ustawy wynika, że WDT podlega stawce 0%, pod warunkiem że podatnik:

1) dokonał dostawy na rzecz nabywcy mającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający 2-literowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi,

2) przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy ma w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (zob. art. 41 ust. 3–11),

3) składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana w kraju odbiorcy jako WNT i faktycznie tam opodatkowana. Drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa UE (z Polski) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa UE. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy – stawką tam właściwą. Ma to na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, spowodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Zastosowanie stawki 0% do WDT jest uzależnione także od zarejestrowania dostawcy jako podatnika VAT UE – najpóźniej w ustawowym terminie do złożenia deklaracji podatkowej uwzględniającej daną dostawę.

Obowiązek rejestracji

Dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych należy zarejestrować się przed rozpoczęciem wykonywania tych czynności (art. 97 ust. 1, 4 i 9 ustawy o VAT).

Przepisy nie określają, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Najpóźniej trzeba jej dopełnić w dniu poprzedzającym pierwszą czynność wewnątrzwspólnotową. Dzień, który podatnik wskazuje w zgłoszeniu rejestracyjnym, naczelnik US przyjmuje – zgodnie z wnioskiem podatnika – jako datę rozpoczęcia wykonywania czynności wewnątrzwspólnotowych i z tym dniem rejestruje go jako czynnego podatnika VAT UE. Ta data powinna być jednak wcześniejsza niż faktyczne rozpoczęcie wykonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych, bo wiąże się to z obowiązkami i uprawnieniami wynikającymi z posiadania statusu zarejestrowanego czynnego podatnika VAT UE.

Podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, po uzyskaniu z US potwierdzenia zarejestrowania, przy dokonywaniu m.in. WDT podają numer, pod którym są zidentyfikowani na potrzeby VAT (NIP poprzedzony kodem PL – art. 97 ust. 10 ustawy o VAT).

Informacja podsumowująca

Podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT UE mają obowiązek składać w US zbiorcze informacje (informacje podsumowujące VAT-UE) m.in. o dokonanych WDT (objętych zerową stawką VAT) na rzecz podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej. Informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne, za pomocąśrodków komunikacji elektronicznej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji. Informacja podsumowująca powinna zawierać numer VAT-UE podatnika (art. 100 i art. 101 ustawy o VAT).

Zerowa stawka VAT nie ma zastosowania, jeżeli:

• podatnik nie dopełnił obowiązku złożenia informacji podsumowującej lub
• złożona informacja nie zawiera prawidłowych danych dotyczących WDT (zgodnie z wymogami art. 100 ust. 8),

chyba że podatnik należycie wyjaśnił na piśmie uchybienie naczelnikowi US (art. 42 ust. 1a ustawy o VAT).

Reasumując: wykładnia art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT prowadzi do jednoznacznego wniosku, że warunkiem zastosowania stawki 0% jest, aby podatnik – składając w ustawowym terminie deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów – był zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Tym samym podatnik ma prawo do zastosowania stawki 0%, o ile w ustawowym terminie do złożenia deklaracji podatkowej będzie zarejestrowany do transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Konieczna korekta

Z pytania wynika, że spółka nie dopełniła obowiązku rejestracji jako podatnik VAT UE przed dniem pierwszej WDT. Nie miała statusu podatnika VAT UE ani na dzień dostawy na rzecz włoskiego kontrahenta w maju 2024 r., ani na dzień złożenia (w czerwcu) deklaracji VAT (JPK_V7M) za maj, w której wykazała tę dostawę jako WDT. W związku z tym nie miała prawa zastosować do niej stawki 0%. Transakcja stanowiła dostawę krajową, opodatkowaną właściwą stawką VAT, tj. 23% (por. interpretacja KIS z 4.04.2024 r., 0112-KDIL1-3.4012.37.2024.4.MR).

Spółka musi się zatem liczyć z zakwestionowaniem przez US złożonej deklaracji VAT oraz informacji podsumowującej i powinna rozważyć złożenie ich stosownej korekty. Na temat sposobu ustalenia podstawy opodatkowania i kwoty VAT w takiej sytuacji wypowiedziała się KIS w interpretacji z 11.01.2024 r. (0111-KDIB3-3.4012.359.2023.3.MPU), wskazując, że kwota należna spółce z tytułu sprzedaży (WDT oraz eksport towarów) obejmuje całość świadczenia otrzymywanego od nabywcy, zgodnie z ustaleniami przyjętymi między stronami. W przypadku gdy dostawa będzie uznana za krajową, należy przyjąć, że kwota wskazana w fakturze zawiera także podatek od towarów i usług, czyli będzie kwotą brutto. Zatem określając podstawę opodatkowania, spółka powinna przychód, będący kwotą należną z tytułu sprzedaży, pomniejszyć o kwotę podatku należnego. Tym samym wnioskodawca, naliczając podatek należny, powinien posłużyć się tzw. metodą „w stu”, wychodząc w swoich obliczeniach od kwoty należnej spółce z tytułu dokonania WDT lub eksportu towarów. (…) Należy przyjąć jako podstawę opodatkowania kwotę z faktury, pomniejszoną o kwotę podatku należnego, a kwotę podatku należnego obliczyć, stosując metodę „w stu”.