Usługi kształcenia świadczone na rzecz uczelni nieobjęte zwolnieniem z VAT

Dwa warunki

Jak zauważył MF, zwolnienie w zakresie kształcenia – przewidziane zarówno w polskim prawie, jak i unijnym – jest uzależnione od łącznego spełnienia dwóch warunków:

1) przedmiotowego (dotyczącego charakteru świadczonej usługi) – powinna być to usługa w zakresie kształcenia (w tym zawodowego), przekwalifikowania zawodowego lub usługa ściśle związana z tymi usługami bądź usługa nauczania,

2) podmiotowego (dotyczącego statusu usługodawcy) – usługa powinna być świadczona przez określone podmioty (prawa publicznego lub inne uznane za mające porównywalne cele przez dane państwo członkowskie, albo przez prywatnych nauczycieli).

Niespełnienie jednej z tych przesłanek powoduje, że zwolnienie od VAT nie ma zastosowania.

Nie ten podmiot

MF przyznał, że niewątpliwie usługi świadczone przez wykładowców na podstawie umów o ich świadczenie, zawieranych z uczelniami w ramach procesu kształcenia organizowanego przez te uczelnie, spełniają pierwszy warunek – stanowią usługi kształcenia (usługi w zakresie edukacji).

Wykładowcy nie są jednak jednostkami objętymi systemem oświaty ani też uczelniami, jednostkami naukowymi PAN czy instytutami badawczymi. Nie jest zatem spełniony warunek podmiotowy zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT i § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia.

Nie ma tu też zastosowania zwolnienie obejmujące usługi ściśle związane z usługą podstawową, bo w myśl art. 43 ust. 17 i 17a ustawy o VAT usługi takie powinny być wykonywane przez podmiot świadczący usługę podstawową, czyli przez uczelnię, nie przez wykładowcę.

Wykładowcy nie kwalifikują się też do uznania ich za prywatnych nauczycieli, a tym samym do zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Nauczanie prywatne nie obejmuje bowiem sytuacji, gdy nauczyciel jest do dyspozycji podmiotu trzeciego, który wypłaca mu wynagrodzenie jako usługodawcy na rzecz systemu edukacyjnego administrowanego przez ten podmiot (wyrok TSUE z 28.01.2010 r., C‑473/08).

Wykładowcy nie mogą też skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, bo dotyczy ono wyłącznie czynności kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego innego niż wymienione w pkt 26. Tymczasem takie usługi, świadczone przez uczelnie na rzecz studentów, gdy wykładowcy na zlecenie uczelni faktycznie realizują przekazywanie wiedzy w ramach tego kształcenia, są objęte pkt 26 lit. b. Nie może więc jednocześnie mieć do nich zastosowania pkt 29.