Inwestycja na cudzym gruncie – opłaty dla właściciela zwiększają wartość budowanych środków trwałych

Problem dotyczy inwestycji realizowanych na cudzej nieruchomości (np. budynek jest wznoszony na najmowanym/dzierżawionym gruncie). Inwestor ponosi wówczas koszty wynajmu/dzierżawy, płacąc właścicielowi czynsz, a nierzadko zwraca mu też koszty opłat z tytułu użytkowania wieczystego gruntu i podatku od nieruchomości.

Organy podatkowe przez długi czas konsekwentnie uznawały, że tego rodzaju wydatki nie zwiększają wartości początkowej budowanego środka trwałego (stanowiącej podstawę do naliczania odpisów amortyzacyjnych). Są bowiem zasadniczo ponoszone niezależnie od tego, czy inwestycja jest realizowana, czy nie, a w związku z samym faktem nabycia prawa do korzystania z (dzierżawy) nieruchomości. Twierdziły tak, mimo że podatnicy występujący z wnioskami o wydanie interpretacji często wskazywali na bezpośredni związek tych kosztów z inwestycją – gdyby nie zamiar jej przeprowadzenia, nie podjęliby decyzji o wynajmie/dzierżawie i nie ponosiliby związanych z tym opłat.

Za potraktowaniem takich wydatków jako bieżących kosztów działalności KIS opowiedziała się niedawno m.in. w interpretacjach odnoszących się do kosztów:

• dzierżawy gruntu, na którym miała powstać baza transportowa składająca się m.in. z parkingu, infrastruktury, zabudowy kontenerowej (pismo z 19.10.2023 r., 0111-KDIB1-3.4010.502.2023.1.JMS),
• wynajmu hali, w której była instalowana linia do lakierowania (pismo z 7.03.2023 r., 0111-KDIB1-1.4010.9.2023.1.SH),
• poddzierżawy gruntu pod budowę farmy wiatrowej (pismo z 9.02.2023 r., 0111-KDIB2-1.4010.686.2022.2.KK).

Równolegle pojawiło się jednak wiele interpretacji, w których KIS zaprezentowała odmienny pogląd. Początkowo dotyczyły one głównie inwestycji polegających na budowie farm wiatrowych i fotowoltaicznych. KIS uznała, że koszty czynszu dzierżawnego są bezpośrednio związane z realizacją takich przedsięwzięć i tym samym są elementem wartości początkowej budowanych środków trwałych. Dzierżawa nie służy bowiem ogólnej działalności podatnika, lecz jest ściśle związana z konkretną inwestycją. Koszty dzierżawy nie powstałyby, gdyby nie wytworzył on środka trwałego. Nie są to więc ogólne koszty zarządu czy pozostałe koszty operacyjne (por. pisma z 6.06.2024 r., 0111-KDIB1-1.4010.190.2024.2.SG, 11.04.2024 r., 0114-KDIP2-1.4010.101.2024.1.DK, 3.01.2024 r., 0111-KDIB1-1.4010.646.2023.1.MF, i 23.06.2020 r., 0111-KDIB1-1.4010.165.2020.1.BK).

Obecnie ten pogląd zdaje się przeważać, a KIS zajmuje takie stanowisko również w odniesieniu do innego rodzaju inwestycji. Przykładem jest interpretacja z 11.10.2024 r. (0111-KDIB1-1.4010.472.2024.2.AW), w której organ uznał, że koszty czynszu najmu związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji polegającej na budowie (wytwarzaniu) środków trwałych w postaci placów składowych, ogrodzenia, instalacji elektrycznych, instalacji telekomunikacyjnych i innych zewnętrznych instalacji. To samo, według KIS, dotyczy będących składową czynszu kwot pokrywających zapłacone przez wynajmującego opłaty z tytułu użytkowania wieczystego oraz podatek od nieruchomości.

KIS argumentowała, że do wartości inwestycji należy zaliczać koszty, które są powiązane z inwestycją, której efektem było wytworzenie amortyzowanych środków trwałych, przy czym katalog wydatków dających się przyporządkować do danego przedsięwzięcia ma charakter otwarty; stanowiły element procesu wytwarzania składników majątku podatnika; (…) miały wpływ na koszt wytworzenia środków trwałych; bez tych wydatków nie powstałyby środki trwałe, a wydatki na wytworzenie środków trwałych nie zostałyby poniesione, gdyby nie podjęto decyzji o ich wytworzeniu; dzięki poniesionym wydatkom środki trwałe są kompletne i zdatne do użytku; wszelkie zaliczone do wartości początkowej koszty zostały poniesione do dnia oddania środków trwałych do używania; żaden z poniesionych wydatków nie jest zaliczony do kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych.

Z uwagi na istniejące rozbieżności kwalifikację omawianych kosztów do kosztów bieżących bądź do inwestycji warto poprzedzić uzyskaniem interpretacji indywidualnej we własnej sprawie.