Zamówienie-Koszyk
Dokończ - Edytuj - Anuluj

Droga Użytkowniczko, Drogi Użytkowniku, klikając AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrazisz zgodę na to aby Rachunkowość Sp. z o.o. oraz Zaufani Partnerzy przetwarzali Twoje dane osobowe takie jak identyfikatory plików cookie, adresy IP, otwierane adresy url, dane geolokalizacyjne, informacje o urządzeniu z jakiego korzystasz. Informacje gromadzone będą w celu technicznego dostosowanie treści, badania zainteresowań tematami, dostosowania niektórych treści do lokalizacji z której jest odczytywana oraz wyświetlania reklam we własnym serwisie oraz w wykupionych przez nas przestrzeniach reklamowych w Internecie. Wyrażenie zgody jest dobrowolne.

Klikając w przycisk AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrażasz zgodę na zapisanie i przechowywanie na Twoim urządzeniu plików cookie. W każdej chwili możesz skasować pliki cookie oraz ograniczyć możliwość zapisywania nowych za pomocą ustawień przeglądarki.

Wyrażając zgodę, pozwalasz nam na wyświetlanie spersonalizowanych treści m.in. indywidualne rabaty, informacje o wykupionych przez Ciebie usługach, pomiar reklam i treści.

AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....

Dodatkowe informacje i objaśnienia

Maria Borkowska

1. Uwagi ogólne

Dodatkowe informacje i objaśnienia (dalej dodatkowe objaśnienia) – jako nieodłączna część informacji dodatkowej – są obowiązkowym elementem każdego rocznego sprawozdania finansowego (rsf).

Zgodnie z art. 48 ust. 1 pkt 2 uor informacja dodatkowa powinna zawierać istotne dane i objaśnienia niezbędne do tego, aby rsf spełniało warunki okreś­lone w art. 4 ust. 1 oraz w sposób rzetelny i jasny przedstawiało obraz sytuacji oraz wyniku finansowego jednostki. Powinny one obejmować m.in.:

  • dodatkowe objaśnienia do głównych, liczbowych części rsf – bilansu, rachunku zysków i strat (rzis),
  • propozycję podziału wyniku finansowego (podziału zysku bądź pokrycia straty), którą przedstawia kierownik jednostki po zaaprobowaniu przez właś­ciwy organ jednostki (np. radę nadzorczą),
  • informacje o umowach (zobowiązaniach) nieujętych w bilansie, a mających znaczenie dla oceny sytuacji jednostki, o zatrudnieniu, wynagrodzeniu i pożyczkach członków organów jednostki,
  • informacje o zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym.

Minimalny zakres informacji wymagających ujawnienia w dodatkowych objaśnieniach (o ile zdarzenie zachodzi i jest istotne – por. dalej) okreś­lają załączniki do uor. Jednak w art. 4 ust. 1a nałożony został na jednostki obowiązek przedstawiania w informacji dodatkowej (której częścią – jak wiadomo – są dodatkowe objaśnienia) wszelkich dodatkowych informacji (a więc nie tylko przewidzianych w załącznikach) koniecznych do tego, aby rsf rzetelnie i jasno przekazywało obraz jej sytuacji i działalności.

Zalecamy rozwiązanie polegające na tym, że jednostka we wprowadzeniu zwraca uwagę użytkowników rsf na istotne ujawnienia zawarte w dodatkowych objaśnieniach, ze wskazaniem miejsca ich zamieszczenia.

W celu sprostania wymogom ujawniania w dodatkowych objaśnieniach informacji mających ułatwiać zrozumienie przekazywanego przez rsf obrazu jednostki, informacje te powinny być prezentowane w odpowiedni sposób, bez zbytnich szczegółów, ale także niezbyt ogólnie. Powinny to być syntetycznie przedstawione wyjaś­nienia i komentarze – słowne i liczbowe.

Uor nie narzuca reguł tworzenia i ujawniania informacji w dodatkowych objaśnieniach, co pozwala na pewną dowolność. W praktyce jednostki stosują różne sposoby prezentacji informacji, np. w postaci tabel, not opisowych czy też w formie graficznej (diagramu, wykresu).

Zalecamy prezentację informacji w dodatkowych objaśnieniach, przy zachowaniu:

  • kolejności pozycji przyjętej w załącznikach do uor;
  • kolejności okresów – sprawozdawczego i porównawczego – zastosowanej w sformalizowanych elementach rsf (bilansie, rzis):
    • „od lewej do prawej” – stan na początek okresu, stan na koniec okresu (dane bilansowe) oraz przychody, koszty, wpływy i wydatki za okres ubiegły i odpowiednie dane za okres bieżący, albo
    • „od prawej do lewej” – stan na koniec okresu, stan na początek okresu (dane bilansowe) oraz dane za okres bieżący i za okres ubiegły (dane wynikowe, przepływy pieniężne);
  • takiej samej dokładności danych liczbowych, jaka została przyjęta w pozostałych elementach rsf (np. w złotych lub w tysiącach złotych).

Zwiększa to czytelność, ułatwia porównywanie informacji zamieszczonych w dodatkowych objaśnieniach, sporządzanych przez jednostki prowadzące różne rodzaje działalności.

Informacje wymagające podania i omówienia w dodatkowych objaśnieniach, okreś­la w przypadku:

  • jednostek dużych, innych niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji – zał. nr 1,
  • jednostek małych (uproszczona informacja dodatkowa) – zał. nr 5,
  • jednostek pozarządowych, w tym fundacji i stowarzyszeń (uproszczona informacja dodatkowa z innym zakresem objaśnień niż jednostki małe) – zał. nr 6.

Jednostki mikro – na mocy art. 48 ust. 1 pkt 3 uor – są zwolnione z obowiązku sporządzania dodatkowych objaśnień, pod warunkiem przedstawienia informacji uzupełniających do bilansu zgodnie z zakresem informacyjnym podanym w zał. nr 4.

Przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych i sporządzaniu na ich podstawie rsf obowiązuje zasada istotności. Stosowanie jej dotyczy również dodatkowych objaśnień. Oznacza to, że oceniając istotność informacji zamieszczanych w dodatkowych objaśnieniach, jednostka kieruje się osądem mającym dać odpowiedź na pytanie, czy można oczekiwać, że informacje te wpłyną na decyzje głównych użytkowników rsf. Informacje uznane przez jednostkę za nieistotne nie są przedstawiane lub są przedstawiane, ale nie omawiane, a inne, mające znaczenie, podaje się i objaśnia w sposób kompleksowy.

Część pozycji dodatkowych objaśnień dotyczy tylko niektórych grup jednostek (np. osób prawnych, podatników CIT). Pozostałe jednostki je pomijają.

Pozycje pominięte ze względu na nieistotność, przewidziane w załącznikach do uor, lub niedotyczące danej jednostki mogą zostać zasygnalizowane np. przez po­danie na końcu dodatkowych objaśnień informacji:

Pominięto pozycje nr… dodatkowych objaśnień przewidziane w zał. nr… do uor, gdyż nie dotyczą jednostki lub nie są w jej warunkach istotne.

Pozwala to uniknąć podejrzeń, że pominięcie niektórych pozycji dodatkowych objaśnień było celowe i zamierzone.

Sporządzając dodatkowe objaśnienia, należy zadbać o zachowanie tajemnicy handlowej, gdyż ujawnienie części lub całości szczegółów (np. o rezerwach, zobowiązaniach warunkowych) mogłoby wzmocnić konkurentów bądź osłabić pozycję jednostki w sporach z kontrahentami. W takiej sytuacji jednostka może odstąpić od tego rodzaju ujawnień. Zaleca się jednak podanie w odpowiedniej pozycji dodatkowych objaśnień ogólnej, opisowej informacji na dany temat.

Niezależnie jednak od przyjętego zakresu i formy dodatkowych objaśnień informacje w nich zawarte powinny być prezentowane tak, aby – przy zapewnieniu zgodności z przepisami uor – użytkownik rsf uznał, że dodatkowe objaśnienia są dokumentem „szytym na miarę jednostki”, a przedstawione w nich informacje rzeczywiście ułatwiają korzystanie z rsf.

Dodatkowe objaśnienia, podobnie jak inne elementy rsf, sporządza się w postaci elektronicznej i podpisuje elektronicznym podpisem kwalifikowanym, zaufanym lub osobistym. Dodatkowych objaśnień nie obejmują natomiast struktury logiczne, z wyjątkiem poz. 2.6 zał. nr 1 do uor, służącej rozliczeniu różnic między wynikiem finansowym a podstawą opodatkowania CIT. Oznacza to, że dodatkowe objaśnienia sporządza się w dowolnej, wybranej przez jednostkę postaci. Mogą one zostać włączone do rsf, jako element pliku XML, w postaci binarnej, kodowanej w standardzie Base64, np. jako PDF, DOC, ODT, JPG, RTF. Natomiast ustrukturyzowaną część dodatkowych objaśnień (poz. 2.6 zał. nr 1 do uor) mają obowiązek sporządzić jednostki duże, podatnicy CIT.

W dalszej części opracowania zamieszczono wyjaśnienia i wskazówki mające pomóc przy sporządzaniu dodatkowych objaśnień przez jednostki duże, małe, mikro, a także pozarządowe, w kolejności okreś­lonej w zał. nr 1 do uor. Pozycje dodatkowych objaśnień – szczególnie istotne dla oceny sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki oraz przysparzające trudności – zostały omówione szerzej.

Przy poszczególnych pozycjach dodatkowych objaśnień podano symbole wskazujące, jakich jednostek dana pozycja dotyczy:

Jednostka Załącznik do uor Symbol
Duża nr 1
Mała nr 5
Mikro nr 4 Δ
Pozarządowa nr 6 *

Jednocześnie, obok numeru pozycji – zgodnego z zał. nr 1 – w nawiasie podano numer pozycji w zał. nr 5. Numery ustępów w nawiasie odnoszą się do ustępów dodatkowych objaśnień, zawartych w zał. nr 1.

2. Objaśnienia do bilansu

(Ustęp 1)

■ ◊ 1. (1) Szczegółowy zakres zmian wartości grup rodzajowych środków trwałych, wnip oraz inwestycji długoterminowych, zawierający stan tych aktywów na początek roku obrotowego, zwiększenia i zmniejszenia z tytułu: aktualizacji wartości, nabycia, rozchodu, przemieszczenia wewnętrznego oraz stan końcowy, a dla majątku amortyzowanego – podobne przedstawienie stanów i tytułów zmian dotychczasowej amortyzacji lub umorzenia

Zgodnie z treścią tej pozycji jednostka przedstawia w niej informacje uszczegóławiające, wykazane w aktywach bilansu, pozycje środków trwałych, wnip oraz inwestycji długoterminowych. Uszczegółowienie polega na podaniu wartości początkowej, jej zmian (zwiększeń/zmniejszeń), odpisów amortyzacyjnych i ich zmian, a także odpisów aktualizujących.

Dogodną formą prezentacji tych danych jest tabela.

Zmiany stanu głównych składników aktywów trwałych

Wartość początkowa i jej zmiany
Nazwa grupy składników aktywów trwałych Wartość początkowa (brutto), stan na początek roku obrotowego Zwiększenia wartości początkowej Przemieszczenia Ogółem (3 + 4 ± 5) Zmniejszenia wartości początkowej Ogółem (7 + 8 + 9) Wartość początkowa (brutto), stan na koniec roku obrotowego (2 + 6 – 10)
Aktualizacja Przychody Zbycie Likwidacja Inne
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

Amortyzacja (umorzenie) Wartość netto
Stan na początek roku obrotowego Aktualizacja Amortyzacja (umorzenie) za rok obrotowy Inne zwiększenia Zmniejszenia Stan na koniec roku obrotowego Stan na początek roku obrotowego (netto) (2 – 12) Stan na koniec roku obrotowego (netto) (11 – 17)
12 13 14 15 16 17 18 19

kolumnie 1 podaje się nazwy aktywów trwałych z pominięciem należności długoterminowych i długoterminowych rozliczeń międzyokresowych, w kolejnoś­ci i ze szczegółowością okreś­loną w bilansie. Użytkownik rsf ma możliwość szybkiego powiązania uszczegóławiających danych tabeli z danymi prezentowanymi w bilansie.

Stan początkowy i końcowy wartości początkowej składników aktywów podlegających amortyzacji (środków trwałych, wnip, a także ew. inwestycji w nieruchomości i wnip) – kolumny 2 i 11 – pomniejszone o stan końcowy odpisów amortyzacyjnych (kolumny 12 i 17) powinny być zgodne z ich wartością netto wykazaną w bilansie na początek i koniec okresu.

Wartość netto stanowi wartość początkowa składnika aktywów trwałych (tj. cena nabycia lub koszt wytworzenia) powiększona o ulepszenia, a pomniejszona o dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.

Dane dotyczące wartości początkowej wymienionych w tabeli składników aktywów trwałych przedstawia się w kolumnach 2–11, natomiast informacje o amortyzacji/umorzeniu – w kolumnach 12–17.

W poszczególnych kolumnach wykazuje się:

  • stan początkowy – kolumna 2; zamieszcza się w niej również informacje o wartości początkowej składników aktywów zakwalifikowanych do środków trwałych, która to wartość została jednorazowo odpisana w ciężar kosztów w momencie przyjęcia ich do używania, ale są one przez czas używania objęte ewidencją;
  • zwiększenia z tytułu:
    • aktualizacji wartości (por. art. 31 ust. 3 i 4) – ko­lumna 3; podaje się w niej także dane nt. wzrostu wartości inwestycji w nieruchomości i wnip oraz długoterminowych aktywów finansowych, które – zgodnie z przyjętymi przez jednostkę zasadami (polityką) rachunkowości – wycenia się w cenach rynkowych lub inaczej ustalonej wartości godziwej; obniżenie wartości tych składników spowodowane trwałą utratą wartości bądź obniżeniem wartości godziwej wykazuje się w kolumnie 9 (Inne zmniejszenia wartości początkowej),
    • nabycia z zewnątrz w stanie nowym lub używanym, w tym w postaci leasingu finansowego lub aportu, bądź z włas­nej produkcji (nie dotyczy wnip z wyjątkiem prac rozwojowych) oraz ulepszeń (nie dotyczy wnip), a także nadwyżek stwierdzonych w toku inwentaryzacji (kolumna 4Przychody); kolumnę tę można wykorzystać jako miejsce prezentacji przez korzystającego informacji o zwiększeniach stanu środków trwałych (wartość początkowa) spowodowanych przeklasyfikowaniem umów leasingu; np. jednostka – wobec zaliczenia do małych – kwalifikowała w poprzednich okresach sprawozdawczych (latach poprzedzających rok obrotowy rozpoczęty w 2021 r.) umowy leasingu zgodnie z przepisami podatkowymi, choć w myśl uor był to leasing finansowy; począwszy od danego roku obrotowego (np. rozpoczętego w 2021 r.) jednostka utraciła prawa zaliczenia do małych (np. z uwagi na przekroczenie progów), a do rozliczenia pozostały niezakończone umowy leasingu o znacznej wartości; uzasadnione może być przekwalifikowanie przedmiotu tych umów do środków trwałych i ich wykazanie w kolumnie 4 tabeli, natomiast dotychczasowe umorzenie objętych leasingiem finansowym środków trwałych wykazuje się w kolumnie 15, a ich amortyzację za rok obrotowy rozpoczęty w 2021 r. – w kolumnie 14);
  • przemieszczenia (zwiększenia (+) i zmniejszenia (–)) następujące między środkami trwałymi w budowie a środkami trwałymi lub inwestycjami w nieruchomości (oddanie do użytkowania) bądź wywołane przekwalifikowaniem gruntów, budynków i budowli do inwestycji w nieruchomości, lub na odwrót; informacje w tym zakresie odzwierciedla kolumna 5 (Przemieszczenia); zamieszcza się w niej informacje o wartości początkowej obiektów przyjętych do środków trwałych lub inwestycji w nieruchomości, które uprzednio znajdowały się w budowie, montażu bądź podlegały ulepszeniu; następuje to w wierszu Środki trwałe w budowie – ze znakiem „minus” (rozchód), a w wierszach rodzajowo właś­ciwych grup środków trwałych lub inwestycji w nieruchomości – ze znakiem „plus” (przychód); dotyczy to odpowiednio wnip, przekwalifikowanych z wnip w realizacji; celem prezentacji informacji w tej kolumnie jest odzwierciedlenie przekazania obiektu zdatnego do używania lub zakończonego ulepszenia do użytkowania i jego ujęcia na koncie 01 „Środki trwałe”, 02 „Wartości niematerialne i prawne” lub 04 „Inwestycje w nieruchomości i prawa”, gdy wartość tego obiektu bądź nakładów na ulepszenie została ujęta na koncie 08 „Środki trwałe w budowie” lub „Wartości niematerialne i prawne w realizacji”; w kolumnie 5 wykazuje się także:
    • przekwalifikowanie obiektów z jednej grupy środków trwałych do innej, jeżeli wynika to ze zmiany KŚT lub ujawnienia błędu,
    • wartość środków trwałych przeklasyfikowanych do inwestycji w nieruchomości (np. grunt, budynek, w tym lokal lub budowla służące uprzednio działalności operacyjnej jednostki, są obecnie wydzierżawiane bądź wynajmowane, spełniając wymogi stawiane inwestycjom w nieruchomości), lub odwrotnie; informacje o amortyzacji takiego obiektu celowe jest przedstawić w dodatkowej kolumnie 13a (Przemieszczenia), dodanej w drugiej części tabeli;

różnica stanu zaliczek udzielonych dostawcom na poczet zakupów wnip lub środków trwałych, w tym ich budowy, zależnie od znaku zmniejszenia bądź zwiększenia wykazywana jest w kolumnie 4 lub 9; nie są one traktowane jako przemieszczenia wewnętrzne, co uzasadnia niewykazywanie ich wartości w kolumnie 5;

  • zmniejszenia z tytułu:
    • zbycia/sprzedaży – kolumna 7; wykazuje się tu wartość początkową sprzedanych lub nieodpłatnie przekazanych, w tym darowanych, aktywów trwałych, a ponadto – wartość początkową niedoborów ujawnionych podczas inwentaryzacji,
    • likwidacji – kolumna 8; przedstawia się tu wartość początkową fizycznie lub tylko ewidencyjnie postawionych w stan likwidacji środków trwałych, wnip, inwestycji w nieruchomości itp.,
    • innych zdarzeń zmniejszających stan aktywów – kolumna 9; np. nieodpłatnego ich przekazania (w tym w drodze darowizny), wniesienia jako aport, oddania w leasing finansowy, ujawnienia niedoboru;
  • stan końcowy – kolumna 11.

Zamieszczone w oddzielnym wierszu tabeli informacje o przychodzie z jednorazowo odpisanych środków trwałych i wnip pozwalają użytkownikom rsf na zapoznanie się, jakimi zasobami środków trwałych i wnip jednostka rzeczywiście dysponuje.

W tabeli nie wykazuje się wartości tych małowartościowych przedmiotów, spełniających podatkowe kryteria uznania za środki trwałe lub prawa, jeżeli jednostka nie obejmuje ich w toku użytkowania ewidencją księgową i odpisuje wartość początkową w koszty zużycia materiałów bądź usług obcych.

W kolumnach 12–17 podaje się dane dotyczące amortyzacji/umorzenia wartości początkowej środków trwałych, wnip oraz inwestycji w nieruchomości wycenianych w cenie nabycia lub koszcie wytworzenia. W kolumnach tych wykazuje się:

1) stan początkowy – kolumna 12;

2) zmiany powstałe w wyniku:

  • zwiększeń lub zmniejszeń amortyzacji/umorzenia na skutek aktualizacji wartości (dokonywane na podstawie art. 31 ust. 3 i 4 oraz art. 28 ust. 7) w przypadku trwałej utraty wartości (–), a także ew. korekty odpisu z tytułu utraty wartości (+) ustalonego uprzednio w nadmiernej wysokości (kolumna 13Aktualizacja);
  • zwiększeń z tytułu:
    • naliczenia w ciągu roku obrotowego amortyzacji/umorzenia, w tym na skutek jednorazowego odpisania wartości początkowej małowartościowych środków trwałych objętych przez czas użytkowania ewidencją (kolumna 14Amortyzacja za rok obrotowy),
    • innych przyczyn, np. korekty uprzednio błędnie naliczonej amortyzacji, odpisów z tytułu trwałej utraty wartości składników aktywów (kolumna 15);
  • zmniejszenia odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) od środków trwałych, wnip lub inwestycji w nieruchomości (wykazanych w kolumnie 10), a rozchodowanych drogą zbycia (sprzedaży, nieodpłatnego przekazania), likwidacji lub inną (kolumna 16);

3) stan końcowy (kolumna 17).

Kolumny 18 i 19 pozwalają zbilansować całość i powiązać tabelę z wykazanymi w bilansie stanami netto na początek i koniec roku obrotowego.

[1] W rozdz. XI „Prezentacja i ujawnianie informacji na temat środków trwałych w rsf”.

[2] Jednostki małe nie mają obowiązku przedstawiania w tej pozycji informacji dotyczących kosztów zakończonych prac rozwojowych.

W KSR 11 Środki trwałe[1] wskazuje się, że przydatne użytkownikom rsf mogą być dodatkowo informacje o:

  • wartości rynkowej lub inaczej okreś­lonej wartości godziwej środków trwałych (zwłaszcza nieruchomości), jeśli różni się ona istotnie od wykazanej w bilansie wartości księgowej netto; informację taką można przedstawić w dodatkowej kolumnie 20 (Stan na koniec roku obrotowego – wartość rynkowa netto),
  • wartości początkowej w pełni zamortyzowanych, ale nadal używanych środków trwałych, w tym budynków i budowli,
  • wartości księgowej netto czasowo nieużywanych środków trwałych,
  • czynnikach wpływających na trwałą utratę wartości środków trwałych lub powodujących przerwanie bądź zaprzestanie budowy nowych środków trwałych.

Zdarzenia powodujące istotne zmiany stanu aktywów trwałych, w tym środków trwałych, to np.:

  • zwiększenia – nabycie innej jednostki, połączenie bądź podwyższenie kapitału podstawowego pokryte wniesieniem jako aportu innego przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa bądź pojedynczych obiektów,
  • zmniejszenia – sprzedaż lub wyodrębnienie części jednostki, wniesienie do innej jednostki aportu w postaci środków trwałych.

Jako mające istotne znaczenie dla odbiorców rsf – wskazane jest również przedstawienie w tej pozycji (np. w postaci dodatkowej) oddzielnej kolumny w obu częściach tabeli lub tylko w pierwszej, dotyczącej wartości początkowej.

W poz. I.3. Inne wartości niematerialne i prawne jednostki prowadzące instalacje wyodrębniają przyznane im prawa do emisji gazów cieplarnianych, przeznaczone zarówno do wykorzystania na włas­ne potrzeby, jak i do sprzedaży. Wartość początkową posiadanych przez jednostkę praw (kolumna 2 lub 4) zmniejszają odpisy amortyzacyjne (kolumna 14) odnoszone w ciężar kosztów wytworzenia produktów, z którymi wiąże się emisja gazów. W razie utraty wartości praw dokonuje się – zgodnie z postanowieniami art. 28 ust. 7 – odpisów aktualizujących (kolumna 15).

Natomiast wszelkiego rodzaju słowne objaśnienia i komentarze dotyczące nabycia, rozliczenia, wykorzystania lub sprzedaży posiadanych przez jednostkę praw do emisji gazów cieplarnianych zamieszcza ona w poz. 12 dodatkowych objaśnień.

■ ◊ 2. (2) Kwota dokonanych w trakcie roku obrotowego odpisów aktualizujących wartość aktywów trwałych, odrębnie dla długoterminowych aktywów niefinansowych oraz długoterminowych aktywów finansowych

Jeżeli wymagane w poz. 2 informacje zostały podane w poprzedniej pozycji (1) dodatkowych objaśnień, ich powtarzanie w tej pozycji jest zbędne; poz. 2 można zatem pominąć.

■ ◊[2] 3. Kwota kosztów zakończonych prac rozwo­jowych oraz kwota wartości firmy, a także wyjaśnienie okresu ich odpisywania, okreś­lonego odpowiednio w art. 33 ust. 3 oraz art. 44b ust. 10 uor

Zobowiązane do wypełnienia tej pozycji dodatkowych objaśnień są jednostki duże oraz małe, jeśli wykazały w aktywach trwałych bilansu – jako składnik wnip:

  • koszty zakończonych prac rozwojowych,
  • wartość firmy.

Uor nie zawiera definicji kosztów zakończonych prac rozwojowych. W art. 3 ust. 1 pkt 14 jedynie wymienia te koszty jako składnik wnip. Niemniej w art. 33 ust. 2 uor okreś­lono warunki aktywowania kosztów prac rozwojowych prowadzonych na włas­ne potrzeby, poniesionych przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii. Zgodnie z tym przepisem koszty te są odpisywane przez okres ich ekonomicznej użyteczności, a jeżeli nie można go wiarygodnie oszacować, to okres dokonywania odpisów nie może przekraczać 5 lat. Odpis odnoszony jest w księgach rachunkowych jednostki w ciężar kosztów sprzedanych produktów (Wn konto 70-1) lub kosztów sprzedaży.

Gdy prowadzone przez jednostkę prace rozwojowe zakończyły się powodzeniem i nastąpiło wdrożenie ich rezultatów, wówczas w tej pozycji dodatkowych objaśnień jednostka może zamieścić informację, że:

W wyniku prac prowadzonych przez spółkę w okresie 2 lat, opracowana została nowa technologia wytwarzania kluczowego półfabrykatu. Koszt tych prac, w wysokości 800 tys. zł, zaliczono do wnip w 2021 r. Przyjęto 3-letni okres ich odpisywania.

Z kolei wartość firmy (dodatnia) powstaje w przypadku:

1) nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, gdy cena nabycia przewyższa wartość godziwą przejętych aktywów netto (art. 33 ust. 4 uor),

2) łączenia się spółek, gdy rozliczenie łączenia następuje metodą nabycia; wówczas wartość firmy stanowi nadwyżkę ceny przejęcia nad wartością godziwą aktywów netto spółki przejętej lub spółki powstałej w wyniku połączenia (art. 44b ust. 6 i art. 44d uor).

W tej pozycji dodatkowych objaśnień zamieszcza się informacje odnośnie do wartości firmy wskazanej w powyższym pkt 1, czyli różnicę między ceną nabycia okreś­lonej jednostki lub zorganizowanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto.

Zasady rozliczania i odpisywania wartości firmy okreś­la art. 44b ust. 10 uor. Zobowiązuje on jednostki, które wykazują wartość firmy jako składnik wnip, do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez okres jej ekonomicznej użyteczności, a gdy nie jest możliwe wiarygodne jego oszacowanie, przez okres nie dłuższy niż 5 lat. Jeżeli zdarzenia objęte dyspozycją:

  • nie wystąpiły w jednostce – pozycja pozostaje niewypełniona,
  • wystąpiły w poprzednich latach, a obecnie od ich wartości dokonywane są odpisy amortyzacyjne, to wystarczające jest podanie liczby lat, w ciągu których te wnip będą jeszcze amortyzowane.

4. Wartość gruntów użytkowanych wieczyście

[3] Ustawa z 21.08.1997 r. (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 1990).

[4] Ustawa z 19.10.1991 r. (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 2243).

Zasady ustanawiania użytkowania wieczystego regulują przepisy Kc oraz ustaw: o gospodarce nieruchomościami[3] i o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa[4].

W użytkowanie wieczyste oddawane są grunty stanowiące włas­ność jednostki samorządu terytorialnego (jst) lub Skarbu Państwa. Okres użytkowania wieczystego wynosi od 40 do 99 lat.

Grunty te – jako stanowiące włas­ność jst bądź Skarbu Państwa – nie są zaliczane do aktywów użytkownika wieczystego. Ich wartość jest ujmowana wyłącznie w ewidencji pozabilansowej (ilościowo i wartościowo) użytkownika wieczystego.

Ustanawianie użytkowania wieczystego na gruntach stanowiących włas­ność jst i Skarbu Państwa zostało, z dniem 1.01.2019 r., istotnie ograniczone. Od tej daty jest ono ustanawiane wyłącznie na nieruchomościach gruntowych użytkowanych na cele komercyjne.

Jeżeli na mocy decyzji właś­ciwych organów jednostka jest użytkownikiem wieczystym gruntów będących włas­nością jst lub Skarbu Państwa, to w tej pozycji dodatkowych objaśnień podaje informacje o wartości i powierzchni tych gruntów. Dane mogą zostać zaprezentowane w tabeli.

Grunty użytkowane wieczyście Stan na początek roku obrotowego Zmiany w ciągu roku Stan na koniec roku obrotowego
zwiększenia zmniejszenia
Powierzchnia (m2)
Wartość (tys. zł)

Dane niezbędne do wypełnienia tabeli mogą pochodzić z dokumentów okreś­lających wysokość opłat za prawo wieczystego użytkowania; mogą również zostać ustalone na podstawie włas­nych szacunków jednostki.

5. Wartość nieamortyzowanych lub nieumarzanych przez jednostkę środków trwałych, używanych na podstawie umów najmu, dzierżawy i innych umów, w tym z tytułu umów leasingu

Obowiązek przedstawiania informacji o obcych środkach trwałych użytkowanych na podstawie umów leasingu i podobnych ciąży wyłącznie na jednostkach dużych. Zważywszy jednak, że celem tej informacji jest umożliwienie czytelnikom rsf ustalenia ogółu środków trwałych – nie tylko tych wykazywanych w aktywach bilansu, zaangażowanych w działalność jednostki – a dzięki temu poznanie pełnego potencjału, jakim dysponuje jednostka – zachęcamy również jednostki małe i inne, mimo że nie mają takiego obowiązku, do prezentacji informacji okreś­lonych w treści tej dyspozycji.

Dogodną formą prezentacji informacji o wartości początkowej środków trwałych użytkowanych przez jednostkę na podstawie ww. umów jest tabela. Wykazuje się w niej środki trwałe w podziale na: nieruchomości, urządzenia techniczne i maszyny oraz środki transportu.

Wartość początkowa obcych środków trwałych używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu operacyjnego lub użyczenia (w tys. zł)

Wyszczególnienie Stan na
początek roku obrotowego koniec roku obrotowego
Razem, w tym:
Nieruchomości
Urządzenia techniczne i ma­szyny
Środki transportu

KSR 5 Leasing, najem i dzierżawa zaleca, aby korzystający ustalał wartość przyjętych w leasing obiektów na podstawie informacji przekazanych przez finansującego. W przypadku braku takich danych lub uznania ich za niewiarygodne podstawą wyceny mogą być ceny rynkowe podobnego przedmiotu.

Trzeba pamiętać, że nie wykazuje się w tej pozycji wartości środków trwałych użytkowanych przez jednostkę na podstawie umowy leasingu finansowego. Są one bowiem objęte ewidencją bilansową środków trwałych korzystającego i wykazywane w jego rsf, m.in. w poz. 1 dodatkowych objaśnień.

6. Liczba oraz wartość posiadanych papierów wartościowych lub praw, w tym świadectw udziałowych, zamiennych dłużnych papierów wartościowych, warrantów i opcji, ze wskazaniem praw, jakie przyznają

Nabyte przez jednostki papiery wartościowe i inne tytuły wymienione w treści pozycji zalicza się do aktywów finansowych – o ile spełniają kryteria okreś­lone w art. 3 ust. 1 pkt 24 uor. W aktywach bilansu są one prezentowane w poz. A.IV.3. Długoterminowe aktywa finansowe lub w poz. B.III.1. Krótkoterminowe aktywa finansowe, a informacje o ich liczbie i wartości zamieszcza się w tej pozycji dodatkowych objaśnień, np. w tabeli – według poniższego układu.

Lp. Rodzaj posiadanych na dzień bilansowy papierów wartoś­ciowych Zaliczenie papierów wartoś­ciowych do długo- lub krótkoterminowych Wartość wykazana w bi­lansie na koniec roku obrotowego (w tys. zł) Wartość nomi­nalna (w tys. zł) Łączna liczba Prawo do
1 2 3 4 5 6 7

Informacje o rodzaju posiadanych na dzień bilansowy papierów wartościowych (np. akcjach, udziałach, świadectwach udziałowych, zamiennych dłużnych papierach wartościowych) podaje się w kolumnie 2. Z kolei w kolumnie 3 prezentuje się informacje o tym, czy dany rodzaj papieru wartościowego został wykazany w bilansie jako długo- (litera D), czy krótkoterminowy (litera K). Pożądane byłoby również wskazanie, które z papierów wartościowych dotyczą jednostek powiązanych (zależnych/dominujących) oraz stowarzyszonych i współzależnych.

Dane przedstawiane w kolumnach 4–6 są jednoznaczne i nie wymagają komentarzy, a tytuł kolumny 7 (Prawo do) wskazuje, że można w niej podać litery, które zgodnie z wyjaśnieniami oznaczają rodzaj przysługujących praw: do głosu, dywidendy, zakupu akcji itp., z tytułu posiadania papierów wartościowych.

Zastosowane oznaczenia literowe wymagają wyjaśnienia pod tabelą.

7. Dane o odpisach aktualizujących wartość należności, ze wskazaniem stanu na początek roku obrotowego, zwiększeniach, wykorzystaniu, rozwiązaniu i stanie na koniec roku obrotowego

W ciągu roku obrotowego należności ujmuje się w księgach rachunkowych w wartości nominalnej, należnej od dłużnika. Na dzień bilansowy należności wycenia się, co do zasady, w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności (art. 28 ust. 1 pkt 7 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 uor).

Zastosowanie zasady ostrożnej wyceny do należności powoduje, że w aktywach bilansu wykazuje się ich – uznaną za realną – wartość uwzględniającą stopień prawdopodobieństwa zapłaty. Przejawem stosowania tej zasady w odniesieniu do należności, wobec których istnieją obawy, że nie zostaną zapłacone, są odpisy aktualizujące ich wartość (art. 7 ust. 1 w powiązaniu z art. 35b ust. 1 uor). Odpisy te księguje się po stronie Ma konta „Odpisy aktualizujące wartość należności” w korespondencji z kontem „Pozostałe koszty operacyjne” lub „Koszty finansowe” – w zależności od rodzaju należ­ności. Saldo tego konta koryguje w bilansie wartość należności. Odpisem aktualizującym obejmuje się kwotę należności wraz z VAT.

Informacje o należnościach i dokonanych od ich wartości odpisach aktualizujących można zestawić w tabeli.

Objaśnienia do tabeli na następnej stronie:

  • kolumna 1 (Grupa należności) – podaje się nazwę grup należności według układu przyjętego do prezentacji aktywów bilansu, w podziale na:

Należności i ich aktualizacja (w tys. zł)

Grupa należności Odpisy aktualizujące należności Należności brutto na koniec roku obrotowego
Stan na początek roku obrotowego Zwiększenia Wykorzystanie Uznanie odpisów za zbędne Stan na koniec roku obrotowego 2 + 3 – (4 + 5)
1 2 3 4 5 6 7
    • długoterminowe (poz. A.III bilansu),
    • krótkoterminowe (poz. B.II bilansu), w tym z tytułu dostaw i usług o okresie spłaty do 12 mies., powyżej 12 mies. (bez podziału na należności – od jednostek powiązanych, od pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale, i od pozostałych jednostek);
  • kolumna 2 – podaje się kwotę odpisów aktualizujących należności według stanu na początek roku obrotowego;
  • kolumna 3 (Zwiększenia) – wpisuje się kwotę odpisów aktualizujących należności, dokonanych w ciągu roku obrotowego; powodem tych odpisów w 2021 r. – kolejnym roku trwania pandemii – mogło być np. podwyższenie już objętych odpisami należności (np. o zasądzone odsetki, koszty sądowe lub różnice kursowe), uznanie nowych należności za zagrożone brakiem zapłaty wobec trudnej sytuacji finansowej kontrahenta, a czasem postawienia w stan likwidacji, upadłości lub restrukturyzacji; wskazane jest zamieszczenie dodatkowych objaśnień, gdy zwiększenia odpisów aktualizujących należności w danym roku były nieporównywalnie wyższe niż w poprzednich latach obrotowych;
  • kolumna 4 (Wykorzystanie) – wykazuje się kwoty należności przekwalifikowanych do nieściągalnych, przedawnionych, umorzonych lub odpisanych w ciężar dokonanych uprzednio odpisów aktualizujących; nie są wykazywane ani w tej kolumnie, ani w ogóle w tabeli należności odpisane w części przewyższającej kwotę odpisów aktualizujących, które zostały bezpośrednio odniesione w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych;
  • kolumna 5 (Uznanie odpisów za zbędne) – podaje się kwotę odpisów aktualizujących, odniesionych na pozostałe przychody operacyjne bądź przychody finansowe – w zależności od rodzaju należności – wobec ustania przyczyn uprawdopodabniających niepełną spłatę należności;
  • kolumna 6 – wykazuje się kwotę odpisów aktualiz­ujących należności według stanu na koniec roku obrotowego;
  • kolumna 7 – podaje się wartość brutto należności wykazanych w aktywach bilansu w kwocie netto na koniec roku.

■ ◊ Δ 8. (18) Dane o strukturze włas­ności ka­pitału podstawowego oraz liczbie i wartości nominalnej subskrybowanych akcji, w tym uprzywilejowanych

Biorąc pod uwagę, że w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 uor przez „udziały” lub „udziałowców” rozumie się również odpowiednio akcje bądź akcjonariuszy, tę pozycję dodatkowych objaśnień wypełniają: spółki akcyjne, ska, proste spółki akcyjne i spółki z o.o. Dane o strukturze kapitału podstawowego będą zatem różne – w zależności od formy prawnej jednostki.

Spółki zamieszczają w tej pozycji objaśnienia do kwot wykazanych w wierszu A.I. Kapitał (fundusz) podstawowy pasywów bilansu: nt. liczby i wartości nominalnej subskrybowanych akcji i udziałów, w tym uprzywilejowanych. Powinny one być zgodne z po­stanowieniami statutu lub umowy spółki, wpisem do KRS oraz kwotami w rejestrze akcjonariuszy bądź księdze udziałów. W przypadku prostej spółki akcyjnej wysokość kapitału akcyjnego nie jest okreś­lana w umowie spółki, a akcje nie posiadają wartości nominalnej, nie stanowią części kapitału akcyjnego i są niepodzielne.

Dogodną i czytelną formą prezentacji informacji objętych tą pozycją dodatkowych objaśnień może być tabela. Tabela poniżej odnosi się do spółki z o.o., jednak mogą z niej skorzystać pozostałe spółki, zastępując odpowiednio „udziały” „akcjami” a „udziałowców” „akcjonariuszami”.

Stan na koniec roku obrotowego

Lp. Nazwisko (nazwa) udziałowca Liczba udziałów Wartość nominalna posiadanych przez udziałowca akcji (w zł) Udział posiadanych przez udziałowca udziałów w kapitale zakładowym spółki (w %)
zwykłych uprzywilejowanych
Ogółem 100

Jednostki, które posiadają akcje lub udziały w jed­nostce dominującej (wykazywane w aktywach bilansu jako akcje i udziały włas­ne), przedstawiają w tej pozycji odpowiednie wyjaśnienia.

Z kolei jednostki małe i mikro, które nie sporządzają sprawozdania z działalności – szd (korzystając z przysługującego im do tego prawa), prezentują w tej pozycji dodatkowych objaśnień wyjaśnienia dotyczące akcji lub udziałów włas­nych, nabytych odpłatnie bądź nieodpłatnie w 2021 r. Niezbędne jest wskazanie:

a) przyczyn nabycia w roku obrotowym udziałów/akcji włas­nych; mogło to nastąpić np. w celu ich umorzenia, zaspokojenia tą drogą roszczeń spółki wobec udziałów akcjonariusza, wykupu udziałów od spadkobierców zmarłego udziałowca,

b) liczby i wartości nominalnej nabytych oraz zbytych w roku obrotowym udziałów/akcji włas­nych (w razie braku wartości nominalnej, co dotyczy akcji prostej spółki akcyjnej – wartości księgowej); w przypadku nabycia lub zbycia odpłatnego – również ceny nabycia bądź sprzedaży, a także części (%) kapitału podstawowego (według stanu na początek roku obrotowego), którą te udziały/akcje reprezentują,

c) liczby i wartości nominalnej (w razie braku wartości nominalnej – wartości księgowej) wszystkich udziałów/akcji włas­nych posiadanych na dzień bilansowy, a także części (%) kapitału podstawowego na ten dzień, którą te udziały/akcje reprezentują.

9. Stan na początek roku obrotowego, zwiększenia i wykorzystanie oraz stan końcowy kapitałów (funduszy) zapasowych, rezerwowych oraz kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny, o ile jednostka nie sporządza zestawienia zmian w kapitale (funduszu) włas­nym

Zgodnie z treścią dyspozycji spółki kapitałowe i ska, niesporządzające zestawienia zmian w kapitale (funduszu) włas­nym, zamieszczają w tej pozycji bliższe informacje o:

  • stanach na początek i koniec roku obrotowego,
  • zwiększeniach i wykorzystaniu

kapitałów (funduszy): zapasowego, rezerwowego oraz z aktualizacji wyceny (wykazanych w pasywach bilansu w poz. A.II, A.III, A.IV).

Spółki z o.o. i spółki akcyjne, które spełniły kryteria uprawniające do tworzenia funduszu inwestycyjnego (na podstawie art. 15 ust. 1hb–1he updop) i wykazały ten fundusz w pasywach bilansu, jako uszczegółowienie kapitału rezerwowego, ujawniają informacje nt. tworzenia i wykorzystania funduszu inwestycyjnego, np. na nabycie/wytworzenie/leasing finansowy środków trwałych.

Wymagane w tej pozycji informacje mogą zostać zestawione jak w tabeli poniżej.

Zmiany stanów kapitałów: zapasowego, rezerwowego i z aktualizacji wyceny (w tys. zł)

Lp. Rodzaj kapitału Stan na początek roku obrotowego Zwiększenia w ciągu roku obrotowego
Agio Podział zysku Dopłaty Inne Razem (4 + 5 + 6 + 7)
1 2 3 4 5 6 7 8
1 Zapasowy x
2 Rezerwowy x
3 Z aktualizacji wyceny, w tym:
– instrumentów finansowych
x x x
Zmniejszenia w ciągu roku obrotowego Stan na koniec roku obrotowego
Pokrycie straty Zwrot dopłat Dywidendy Inne Razem (9 + 10 + 11 + 12) Ogółem (3 + 8 – 13) W tym:
pokrywający udziały własne
9 10 11 12 13 14 15
x
x
x x x

1. Wiersz 1 (Kapitał zapasowy):

kolumna 7 (Inne) – wykazywanie kwot zwiększeń kapitału (funduszu) zapasowego, spowodowanych:

    • obniżeniem kapitału zakładowego,
    • obowiązkowym (spółki akcyjne) lub dobrowolnym (pozostałe) odpisem z zysku netto,
    • dodatnią różnicą między ceną sprzedaży pomniejszoną o koszty sprzedaży (w razie zbycia) i war­tością nominalną (w razie umorzenia) a ceną nabycia – w przypadku nabycia udziałów lub akcji włas­nych i ich sprzedaży lub umorzenia (art. 36a uor),
    • bezwarunkowym umorzeniem zobowiązań spółki w wyniku postępowania restrukturyzacyjnego (art. 36 ust. 2d uor),
    • zbyciem lub likwidacją środków trwałych uprzednio objętych aktualizacją wyceny – różnica z aktualizacji wyceny dotycząca rozchodowanych środków trwałych (art. 31 ust. 4 uor); jednocześnie kwota ta znajdzie się w wierszu 3 kolumny 12;
  • kolumna 12 (Inne zmniejszenia) – wykazywanie zmniejszeń kapitału zapasowego, spowodowanych:
    • ujemną różnicą (stratą) między ceną sprzedaży pomniejszoną o koszty sprzedaży (w przypadku zbycia) a wartością nominalną (w przypadku umorzenia) lub ceną nabycia – w razie nabycia udziałów lub akcji włas­nych i ich sprzedaży bądź umorzenia (art. 36a); jeżeli część ujemnej różnicy między wyższą ceną nabycia a niższą wartością sprzedażną udziałów lub akcji włas­nych, pomniejszoną o koszty sprzedaży, bądź wyższą ceną nabycia a niższą wartością nominalną umorzonych udziałów lub akcji (czyli strata na sprzedaży bądź umorzeniu) przewyższała kapitał zapasowy i została odniesiona na zyski/straty z lat ubiegłych, należałoby również na to wskazać, – przeznaczeniem kapitału zapasowego na podwyższenie kapitału zakładowego.

2. Wiersz 2 (Kapitał rezerwowy):

  • kolumna 6 (Dopłaty) – wypełniana przez spółki z o.o., które wpisują kwotę dopłat podlegających wniesieniu przez wspólników; gdy do dnia bilansowego częś­ci dopłat wspólnicy nie wpłacili, kwotę nie­uiszczonych dopłat – jako należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego – podaje się pod tabelą,
  • kolumna 7 (Inne) – wypełniana przez spółki z o.o. w organizacji – ujmują one kwotę niezarejestrowanego jeszcze przez KRS kapitału zakładowego (do czasu rejestracji jest on traktowany jako kapitał rezerwowy),
  • kolumna 12 (Inne zmniejszenia) – spółki z o.o. i spółki akcyjne, które utworzyły z zysku netto fundusz inwestycyjny, wykazują kwotę środków tego funduszu, przeznaczoną na cele inwestycyjne,
  • kolumna 15 – przedstawianie wysokości kapitału rezerwowego, utworzonego – zgodnie z Ksh – na pokrycie włas­nych udziałów lub akcji nabytych w drodze egzekucji, przewidzianych do umorzenia.

3. Wiersz 3 (Kapitał z aktualizacji wyceny) – wykazywanie danych dotyczących zwiększeń i zmniejszeń tego kapitału.

10. Propozycje co do sposobu podziału zysku lub pokrycia straty za rok obrotowy

W tej pozycji dodatkowych objaśnień przedstawienia wymaga opracowana przez kierownictwo jednostki i zazwyczaj w uzgodnieniu z radą nadzorczą propozycja podziału (zysk) lub pokrycia (strata) wyniku finansowego. Ostatecznego podziału wyniku finansowego dokonuje – zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami – organ zatwierdzający rsf (art. 53 ust. 4 uor).

Propozycja podziału zysku netto może przewidywać:

  • pozostawienie go w części lub w całości w jednostce, z przeznaczeniem w szczególności na:
    • podwyższenie kapitału zakładowego lub
    • utworzenie bądź zwiększenie kapitału (funduszu) zapasowego,
    • utworzenie bądź zwiększenie kapitału (funduszu) rezerwowego, w tym funduszu inwestycyjnego,
    • pokrycie straty z lat ubiegłych,
  • wypłatę dywidendy,
  • przeznaczenie na inne cele, np. tantiemy dla zarządu i/lub rady nadzorczej, nagrody i świadczenia socjalne dla pracowników, a także na darowizny.

Propozycja podziału zysku netto może zostać przedstawiona w formie tabeli, w której wskazuje się cele, na jakie proponuje się przeznaczyć zysk netto za rok obrotowy, i odpowiadające im kwoty.

Proponowany podział zysku netto

Wyszczególnienie Kwota (w tys. zł)
1. Zysk netto za rok obrotowy
2. Nierozliczony zysk/strata z lat ubiegłych (obejmująca także skutki korekty znaczącego błędu, zmian zasad (polityki) rachunkowości lub poniesienia straty na sprzedaży bądź umorzenia udziałów/akcji włas­nych)
3. Zysk netto z lat ubiegłych,
w tym objęty kapitałem rezerwowym, przeznaczony do podziału
4. Razem do podziału (1 ± 2 + 3)
5. Proponowany podział:
a) pokrycie straty lat ubiegłych
b) wypłata dywidendy (już wypłacone zaliczki…)
c) zwiększenie kapitału zapasowego
d) zwiększenie kapitału rezerwowego, w tym funduszu inwestycyjnego
e) podwyższenie kapitału zakładowego
f) nagrody, premie, tantiemy
g) zasilenie funduszy specjalnych (np. zfśs)
h) zwrot dopłat wspólnikom spółki z o.o.
i) inne (np. darowizny)
j) razem
6. Zysk niepodzielony (4 – 5)

W razie poniesienia przez jednostkę straty netto, w tej pozycji dodatkowych objaśnień przedstawia się proponowany sposób jej pokrycia. Źródłami sfinansowania tej straty mogą być m.in.:

  • kapitał (fundusz) zapasowy lub rezerwowy,
  • dopłaty wspólników spółki z o.o. (jeśli umowa spółki taką możliwość przewiduje),
  • podwyższenie kapitału zakładowego, przy czym udziały lub akcje są obejmowane przez wspólników po cenach wyższych od nominalnych, co pozwala przeznaczyć agio na pokrycie straty,
  • niepodzielone zyski z lat ubiegłych,
  • zyski lat przyszłych.

Dogodną formą prezentacji proponowanych źródeł pokrycia straty może być tabela.

Proponowany sposób pokrycia straty

Wyszczególnienie Kwota (w tys. zł)
1. Strata netto za rok obrotowy
2. Nierozliczony zysk/strata z lat ubiegłych (obejmująca także skutki korekty znaczącego błędu, zmian zasad (polityki) rachunkowości lub poniesienia straty na sprzedaży bądź umorzenia udziałów/akcji własnych)
3. Razem do pokrycia
4. Źródła pokrycia:
a) kapitał (fundusz) zapasowy
b) kapitał (fundusz) rezerwowy
c) obniżenie kapitału (funduszu) podstawowego
d) dopłaty wspólników w spółce z o.o.
e) dodatkowa emisja akcji lub udziałów po cenach wyższych od nominalnych
f) inne
g) razem
5. Niepokryta strata (3 – 4)

Uwaga: jednostki, w których strata za rok obrotowy (2021) zwiększa niepokryte straty z poprzednich lat obrotowych, powinny we wprowadzeniu poinformować, czy stanowi to poważne zagrożenie kontynuacji działalności. Z kolei przepisy Ksh (art. 233 – w odniesieniu do spółki z o.o., i art. 397 – dotyczący spółki akcyjnej) zobowiązują zarządy spółek do niezwłocznego zwołania zgromadzenia wspólników/akcjonariuszy w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki w razie poniesienia straty przewyższającej sumę kapitału zapasowego i rezerwowych oraz połowy kapitału zakładowego spółki z o.o. lub 1/3 kapitału akcyjnego spółki akcyjnej oraz ska.

11. Dane o stanie rezerw według celu ich utworzenia na początek roku obrotowego, zwiększeniach, wykorzystaniu, rozwiązaniu i stanie końcowym

Zgodnie z treścią tej pozycji oraz wskazówkami zawartymi w KSR 6 Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe jednostka zamieszcza informację o rezerwach na zobowiązania w rozumieniu art. 35d uor oraz biernych rozliczeniach międzyokresowych kosztów, o których mowa w art. 39 ust. 2 pkt 2 uor. Są one wykazywane w pasywach bilansu w poz. B.I, w podziale na część długo- i krótkoterminową. W tej pozycji dodatkowych objaśnień następuje ich uszczegółowienie. Informacjami wymagającymi podania – o ile kwoty rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów są istotne – są:

  • cel ich utworzenia,
  • stan na początek okresu,
  • dodatkowe rezerwy utworzone w ciągu okresu, łącznie ze zwiększeniami dotychczasowych rezerw, np. w wyniku ich wzrostu w ciągu okresu wynikającego z upływu czasu oraz skutków zmian stopy dyskontowej,
  • kwoty rezerw wykorzystanych w ciągu okresu (rozliczonych z zobowiązaniami),
  • kwoty rezerw niewykorzystanych, rozwiązanych w ciągu okresu,
  • stan na koniec okresu.

KSR 6 (w pkt 5.2) zaleca podanie dla każdej grupy rezerw lub ich istotnych składowych: krótkiego opisu charakteru obowiązku (zobowiązania) oraz oczekiwanych, wynikających z nich terminów wypływów korzyści ekonomicznych, a także informacji o istotnej niepewności co do kwoty i terminu tych wypływów, głównych założeń dotyczących przyszłych zdarzeń, przyjętych przy szacowaniu rezerwy, a także kwoty wszelkiego zakładanego zwrotu składnika aktywów, w tym ujętej w bilansie.

Syntetyczne przedstawienie informacji o istotnych pozycjach rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów umożliwia tabela 1.

Tabela 1. Rezerwy i ich wykorzystanie (w tys. zł)

Lp. Rezerwy Stan na początek roku obrotowego Zwiększenia (odpisy) Wyko­rzystanie Rozwiązanie (uznanie rezerwy za zbędną) Stan na koniec roku obrotowego 3 + 4 – (5 + 6) Uwagi
1 2 3 4 5 6 7 8
1 Długoterminowe na:
– świadczenia emerytalne i podobne
– pozostałe koszty działalności operacyjnej
– inne
2 Krótkoterminowe na:
– świadczenia emerytalne i podobne
– pozostałe koszty działalności operacyjnej
– inne
Razem

Tabela 2. Rezerwy i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego (w tys. zł)

Lp. Stan na Rezerwy Aktywa
tworzone w korespondencji z
wynikiem finansowym kapitałem (funduszem) własnym wynikiem finansowym kapitałem (funduszem) własnym
1 2 3 4 5 6
1 początek roku obrotowego, w tym:
– z tytułu strat podatkowych
2 koniec roku obrotowego, w tym:
– z tytułu strat podatkowych

Pierwsze miejsce wśród Rezerw na zobowiązania, wykazywanych w pozycji B.I pasywów bilansu, zajmuje Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzona przez jednostki będące podatnikami CIT (o ile jako jednostki małe lub mikro nie skorzystały z prawa do rezygnacji z ustalania odroczonego podatku). Rezerwa ta jest tworzona zgodnie z zasadami okreś­lonymi w art. 37 ust. 5 uor. Klasyfikuje się ją do tej części zobowiązań długoterminowych, których zarówno dokładny termin wymagalności, jak i kwota nie są do końca pewne, ale istnieje możliwość oszacowania ich wysokości i ujęcia w bilansie.

W przeciwieństwie do rezerw „klasycznych” i rezerw „na koszty” rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego zalicza się w całości do długoterminowych. Z kolei jako długoterminowe rozliczenia międzyokresowe traktuje się i wykazuje w bilansie aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzone na podstawie art. 37 ust. 4 uor.

Szczegółowe omówienie tematyki odroczonego podatku dochodowego w postaci aktywów i/lub rezerw celowe jest przedstawić łącznie, co może nastąpić w tabeli 2.

Jeżeli jednostka nie wykazała podatku odroczonego (aktywa bądź rezerwy) ani w aktywach, ani w pasywach, to sporządzanie tabeli jest zbędne.

■ ◊ 12. (6) Podział zobowiązań długoterminowych według pozycji bilansu o pozostałym od dnia bilansowego, przewidywanym umową, okresie spłaty:

a) do 1 roku,

b) powyżej 1 roku do 3 lat,

c) powyżej 3 lat do 5 lat,

d) powyżej 5 lat.

Z treści dyspozycji wynika co prawda, że ujawnia się tylko zobowiązania długoterminowe, jednak w strukturze tych zobowiązań wyodrębniono również zobowiązania do 1 roku (lit. a), zaliczane w bilansie do krótkoterminowych. Inna wątpliwość dotyczy wykazywania w tej pozycji zobowiązań z tytułu dostaw i usług, które zawsze są kwalifikowane do zobowiązań krótkoterminowych.

Dlatego zalecamy wykazanie tu informacji o wszystkich zobowiązaniach długoterminowych jednostki, łącznie z częścią wymagającą spłaty w roku następnym po obrotowym i dlatego zaliczaną do krótkotermi­nowych.

Stany poszczególnych tytułów zobowiązań wynikają z analizy sald kont rozrachunków oraz terminów ich spłaty na dzień bilansowy (w przypadku zaciągniętego przez jednostkę kredytu lub pożyczki będą to terminy spłat okreś­lone w umowie).

W przypadku jednostek, które w związku z pandemią koronawirusa otrzymały w ramach działań pomocowych (poszczególnych tarcz) różnego rodzaju pożyczki od jst (gmin, powiatów i województw) oraz od państwa, np. subwencje finansowe z Polskiego Funduszu Rozwoju, czy ze środków FP – na pokrycie bieżących kosztów prowadzenia działalności – celowe jest odrębne ich wykazanie w tej pozycji dodatkowych objaśnień ze względu na ich potencjalnie istotny wpływ na ocenę sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki.

Wyjaśnienia dotyczące zobowiązań, z wyszczególnieniem ich tytułów, z podziałem według terminów spłat, mogą zostać przedstawione w tabeli.

Zobowiązania według okresów spłaty (w tys. zł)

Zobowiązania wobec Do spłaty w roku Stan na dzień bilansowy
następnym drugim i trzecim czwartym i piątym szóstym i później
1. Jednostek powiązanych (bez dostaw i usług), z tytułu dostaw i usług
2. Pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale (bez dostaw i usług), z tytułu dostaw i usług (łącznie z zaliczkami od odbiorców)
3. Pozostałych jednostek z tytułu:
a) kredytów i pożyczek
b) emisji dłużnych papierów wartościowych
c) subwencji (pożyczek) uzyskanych z uwagi na pandemię
d) dostaw i usług (łącznie z zaliczkami od odbiorców) e) innych
Razem

W odpowiednich kolumnach tabeli podaje się wartość nominalną rat zobowiązań w danym przedziale czasowym. Odejmując od stanu zobowiązań długoterminowych, wykazanego w kolumnie Stan na dzień bilansowy, raty spłaty w kolejnych okresach, można ustalić stan zobowiązań długoterminowych na koniec kolejnych lat obrotowych (pierwszego, trzeciego, piątego, kolejnych), przy założeniu, że przewidziane umowami spłaty nastąpią na czas, a jednostka nie zaciągnie nowych zobowiązań długoterminowych.

Jeżeli zobowiązania wykazane w bilansie zwiększono o odsetki zwłoki, to można je wykazać – bez dzielenia na okresy – w jednej z kolumn, aby zapewnić zgodność tabeli z bilansem.

Obowiązek zamieszczenia wyjaśnień dotyczących zobowiązań, według okresów spłaty, ciąży na jednostkach, które sporządzają rsf zgodnie z zał. nr 1 do uor. Jednostki małe przedstawiają wyłącznie informacje o zobowiązaniach długoterminowych (w tym z tytułu kredytów i pożyczek lub leasingu finansowego, których okres spłaty – na dzień bilansowy – jest dłuższy niż 5 lat; jednostki te wskazują na rodzaj zobowiązania, jego kwotę na dzień bilansowy i długość pozostałego okresu spłaty).

[5] W zał. nr 4 dotyczącym jednostek mikro mówi się o zabezpieczeniu rzeczowym; podobnie dyrektywa 2013/34/UE; zabezpieczenia rzeczowego nie stanowią weksle.

■ ◊ Δ 13. (6) Łączna kwota zobowiązań zabezpieczonych na majątku jednostki ze wskazaniem charakteru i formy tych zabezpieczeń[5]

Przez zobowiązania zabezpieczone na majątku jednostki rozumie się zobowiązania wobec wierzycieli, zabezpieczone na składnikach majątku będących ich włas­nością. Ustanowienie zabezpieczenia może nastąpić w postaci:

  • hipoteki,
  • przewłaszczenia na zabezpieczenie,
  • zastawu, w tym:
    • rejestrowego lub
    • skarbowego,
  • ustanowienia sekwestru, czyli oddania majątku pod zarząd osobie trzeciej do czasu rozstrzygnięcia sporu przez sąd.

Ustanowienie zabezpieczenia okreś­lonego rodzaju zobowiązań (np. z tytułu kredytów, pożyczek lub zobowiązań podatkowych) na składnikach majątku oznacza, że ich właś­ciciel ma ograniczoną możliwość swobodnego nimi dysponowania.

Szczególnym rodzajem zabezpieczenia są kaucje i wadia wpłacane w momencie przystąpienia do przetargu, zawarcia umowy lub potrącane od fakturowanych należności. Służą one pokryciu kosztów napraw bądź usunięcia usterek ujawnionych w okresie trwania rękojmi, za co odpowiada dostawca. Zabezpieczane są w tym przypadku zobowiązania warunkowe. Nie wykazuje się ich w tej pozycji.

Poniżej omówiono poszczególne rodzaje zabezpieczeń rzeczowych.

[6] Ustawa z 6.07.1982 r. (tekst jedn. DzU z 2019 r. poz. 2204).

Najczęściej spotykane zabezpieczenie stanowi hipoteka. Jest ona regulowana przepisami ustawy o księgach wieczystych i hipotece[6]. Służy zabezpieczeniu oznaczonej wierzytelności kontrahenta poprzez obciążenie okreś­lonej nieruchomości prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się włas­nością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właś­ciciela nieruchomości (art. 65 tej ustawy).

Hipoteka może być ustanawiana m.in. na:

  • nieruchomości gruntowej,
  • użytkowaniu wieczystym oraz budynkach i urządzeniach na użytkowanym gruncie, stanowiącymi włas­ność użytkownika wieczystego,
  • spółdzielczym włas­nościowym prawie do lokalu,
  • wierzytelności,
  • części ułamkowej nieruchomości, jeżeli stanowi ona udział współwłaś­ciciela oraz udział we współwłas­ności tych praw.

Hipoteką zabezpiecza się wierzytelność pieniężną, w tym wierzytelność przyszłą, do oznaczonej sumy pieniężnej. Do powstania hipoteki niezbędny jest wpis w księdze wieczystej.

W myśl ustawy o księgach wieczystych i hipotece rozróżnia się hipotekę umowną (art. 681), hipotekę na wierzytelności hipotecznej (art. 1081–1085) oraz hipotekę przymusową (art. 109–111). Ten ostatni rodzaj hipoteki polega na tym, że wierzyciel, którego wierzytelność została stwierdzona tytułem wykonawczym, okreś­lonym w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym, może na podstawie tego tytułu uzyskać hipotekę na wszystkich nieruchomościach dłużnika.

[7] Ustawa z 29.08.1997 r. (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 1896).

[8] Ustawa z 6.12.1996 r. (tekst jedn. DzU z 2018 r. poz. 2017).

[9] Ustawa z 29.07.2005 r. (tekst jedn. DzU z 2021 r. poz. 328).

[10] Zgodnie z obwieszczeniem MF z 14.08.2020 r. (MP poz. 730).

Z kolei przewłaszczenie na zabezpieczenie służy – stosownie do postanowień art. 101 Prawa bankowego[7] – zabezpieczaniu wierzytelności banku (udzielonych kredytów). Przewłaszczenie to powiernicze (fiducjarne) przeniesienie prawa włas­ności okreś­lonej rzeczy ruchomej, a także nieruchomości lub praw na wierzyciela (fiducjariusza-powiernika, przewłaszczonego) w celu zabezpieczenia wierzytelności, z równoczesnym upoważnieniem dłużnika do korzystania z tej rzeczy przez czas spłaty wierzytelności, w sposób oznaczony w umowie, oraz zobowiązaniem wierzyciela do zwrotnego przeniesienia włas­ności rzeczy lub prawa na dłużnika (fiducjanta-powierzającego, przewłaszczającego) po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności.

Rzecz/prawo będące przedmiotem zabezpieczenia (z reguły ruchomości o znacznej wartości) pozostaje cały czas w faktycznym posiadaniu (władaniu) dłużnika i to on ma prawo do jej/jego używania w granicach ustalonych przez strony umowy.

Natomiast zasady ustanawiania zastawu – jako zabezpieczenia składników aktywów jednostki – okreś­lają przepisy Kc (dział IV rozdz. I). Zastaw ustanawiany jest w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności, w tym wierzytelności przyszłej lub warunkowej. Jego istota polega na tym, że rzecz ruchomą bądź zbywalne prawo można obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel będzie mógł dochodzić zaspokojenia z rzeczy, bez względu na to, czyją stała się włas­nością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właś­ciciela rzeczy.

Aby zastaw był skuteczny, niezbędne jest – stosownie do art. 307 Kc – zawarcie umowy między właś­cicielem a wierzycielem oraz wydanie wierzycielowi albo osobie trzeciej rzeczy, na którą strony się zgodziły.

Instytucja zastawu rejestrowego została zawarta w ustawie o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów[8]. Jego przedmiotem mogą być rzeczy ruchome i zbywalne prawa majątkowe, w tym: rzeczy oznaczone co do tożsamości, rzeczy oznaczone co do gatunku (jeżeli w umowie zastawniczej okreś­lone zostaną ich ilość oraz sposób wyodrębnienia od innych rzeczy tego samego gatunku), zbiór rzeczy ruchomych lub praw (stanowiący całość gospodarczą, choćby jego skład był zmienny), wierzytelności, prawa na dobrach niematerialnych, prawa z papierów wartościowych, a także prawa z niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi[9].

Aby zastaw rejestrowy był skuteczny, ustawa wymaga zawarcia umowy o ustanowienie tego zastawu (umowa zastawnicza) między osobą uprawnioną do rozporządzania przedmiotem zastawu (zastawcą) a wierzycielem (zastawnikiem) oraz wpisu do rejestru zastawów.

Zastaw rejestrowy może być ustanowiony także wówczas, gdy zastawca nabędzie przedmiot zastawu w przyszłości. Obciążenie zastawem rejestrowym takiego przedmiotu zastawu staje się skuteczne z chwilą jego nabycia przez zastawcę.

Z kolei zastaw skarbowy zabezpiecza wykonanie zobowiązań podatkowych, zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę od tych zaległości na wszystkich będących włas­nością podatnika oraz stanowiących współwłas­ność łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych. Wartość poszczególnych rzeczy lub praw nie powinna przy tym przekraczać kwoty 13 500 zł[10] (w 2021 r.) – w dniu ustanowienia zastawu.

Stosownie do art. 41 Op zastaw skarbowy przysługuje wyłącznie Skarbowi Państwa oraz jst. Organ podatkowy dokonuje – na podstawie art. 42 Op – spisu rzeczy ruchomych oraz praw majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. Zastaw skarbowy powstaje z dniem wpisu do rejestru zastawów (art. 45 Op), który prowadzi Szef KAS (art. 43 Op).

Wymagające wykazania w tej pozycji dodatkowych objaśnień informacje dotyczące zobowiązań zabezpieczonych na majątku jednostki można przedstawić w tabeli.

Zobowiązania zabezpieczone na majątku jednostki – stan na koniec roku obrotowego (w tys. zł)

Rodzaj zabezpieczenia Zobowiązanie (kwota) Zabezpieczenie (kwota) W tym na aktywach trwałych (kwota)
Razem,
w tym:
Hipoteka
Zastaw, w tym:
– rejestrowy
– skarbowy

Zobowiązania warunkowe, zabezpieczone majątkiem jednostki, wykazuje się w odrębnym wierszu tabeli.

Różnica między kwotą zabezpieczenia a kwotą wykazaną w kolumnie: W tym na aktywach trwałych, stanowi kwotę zabezpieczenia na aktywach obrotowych. Natomiast różnica między kwotą zobowiązania a kwotą zabezpieczenia wskazuje na relację między wysokością długu i zabezpieczenia.

■ ◊ 14. (5) Wykaz istotnych pozycji czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych; w tym kwota czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów stanowiących różnicę między wartością otrzymanych finansowych składników aktywów a zobowiązaniem zapłaty za nie

Dokonywanie czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów oraz rozliczeń międzyokresowych przychodów jest wynikiem stosowania przez jednostki nadrzędnych zasad rachunkowości – w tym współmierności osiąganych przychodów i ponoszonych kosztów. Zasada ta, okreś­lona w art. 6 ust. 2 uor, zobowiązuje jednostki do zaliczania do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego kosztów bądź przychodów dotyczących przyszłych okresów oraz przypadających na ten okres sprawozdawczy kosztów, które jeszcze nie zostały poniesione.

[11] Jednostki małe przedstawiają w tej pozycji wyłącznie kwotę czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów z tytułu różnicy między kwotą otrzymanych środków pieniężnych a zobowiązaniem zapłaty za nie – jeżeli jest ona istotna.

W przypadku gdy jednostki, zarówno duże, jak i małe[11], wykazały w bilansie kwoty czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (na podstawie art. 39 uor) oraz rozliczeń międzyokresowych przychodów (zgodnie z art. 41 uor), a są one istotne dla oceny sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego – wówczas w tej pozycji dodatkowych objaśnień zamieszczają wyjaśnienia dotyczące rodzaju oraz wysokości tych rozliczeń, w podziale na rozliczenia czynne i bierne.

Z kwoty czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów jednostki zobowiązane są wyodrębnić ew. różnicę między niższą kwotą otrzymanych finansowych składników aktywów, wobec potrącenia z góry prowizji, odsetek i skonta, a wyższym zobowiązaniem zapłaty za zaciągnięte kredyty, pożyczki lub wyemitowanie papierów dłużnych. Kwota tej różnicy:

  • figuruje na koncie 65 „Pozostałe rozliczenia międzyokresowe”,
  • jest odpisywana w koszty finansowe stopniowo, przez okres trwania umowy kredytu, pożyczki lub wykupu papierów dłużnych,
  • wymaga wyodrębnienia w oddzielnym wierszu tabeli ilustrującej rozliczenia międzyokresowe.

Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów (prezentowane jako rezerwy), zaliczki otrzymane na poczet przyszłych dostaw i usług (kwalifikowane do zobowiązań), a także koszty zakupu (jako zwiększające np. wartość zapasów) nie są ujawniane w tej pozycji dodatkowych objaśnień.

Rozliczenia międzyokresowe (w tys. zł)

Tytuły Stan na
początek roku obrotowego koniec roku obrotowego
1. Ogółem czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów (długo- i krótkoterminowe, bez aktywów z tytułu podatku odroczonego), w tym:
– koszty większych remontów środków trwałych
– koszty uruchomienia nowej produkcji
– opłacone z góry (za przyszłe lata) czynsze
– różnica między wartością otrzymanych środków pieniężnych a zobowiązaniem zapłaty za nie
2. Ogółem czynne rozliczenia międzyokresowe przychodów (poz. A.V.2 oraz B.IV aktywów bilansu)
3. Ogółem bierne rozliczenia międzyokresowe przychodów (bez ujemnej wartości firmy), w tym:
– równowartość otrzymanych dotacji na budowę środków trwałych i prace rozwojowe
– równowartość nieodpłatnie otrzymanych środków trwałych oraz wnip

■ ◊ 15. (7) Powiązanie między pozycjami bilansu, w przypadku gdy składnik aktywów lub pasywów jest wykazywany w więcej niż jednej pozycji bilansu; dotyczy to w szczególności podziału należności i zobowiązań na część długo- i krótkoterminową

Zgodnie z treścią tej dyspozycji jednostki duże sporządzające rsf zgodnie z zał. nr 1 oraz jednostki małe sporządzające rsf zgodnie z zał. nr 5 przedstawiają w niej powiązania między pozycjami bilansu (aktywów lub pasywów), w odniesieniu do:

  • należności,
  • rezerw,
  • zobowiązań,
  • rozliczeń międzyokresowych.

Informacje te mogą zostać przedstawione w tabeli, ze szczegółowością przyjętą w bilansie, z podaniem nazwy składnika aktywów lub pasywów (kolumna 1), łącznej kwoty (kolumna 2) oraz wyodrębnieniem z tej kwoty części długoterminowej (kolumna 3).

Gdy jednostka wykazuje w bilansie np. zobowiązania z tytułu długoterminowego kredytu inwestycyjnego i krótkoterminowego kredytu, na które składa się kredyt w rachunku bieżącym oraz kredyt inwestycyjny w części krótkoterminowej, wskazane jest przedstawienie w tej pozycji łącznej kwoty zobowiązań z tytułu kredytu inwestycyjnego oraz kredytu w rachunku bieżącym (kolumna 2), a jeżeli część długoterminowa dotyczy wyłącznie kredytu inwestycyjnego, to wyodrębnia się ją z łącznej kwoty – w kolumnie 3.

Nazwa składnika aktywów lub pasywów Łączna kwota (w tys. zł) W tym kwota przypadająca na część długoterminową (w tys. zł)
1 2 3

Wypełnianie tej pozycji jest zbędne w odniesieniu do należności i zobowiązań z tytułu dostaw i usług – również wtedy, gdy ich część dotyczy jednostek powiązanych, a część pozostałych. W każdym przypadku są one bowiem kwalifikowane do krótkoterminowych (art. 3 ust. 1 pkt 18 lit. c i pkt 22 uor).

Nie ma również potrzeby zamieszczania w tej pozycji szczegółowych informacji i wyjaśnień o należnościach, rezerwach, zobowiązaniach i rozliczeniach międzyokresowych, jeżeli zostały objaśnione odpowiednio w poz. 7, 11, 12 oraz 14 dodatkowych objaśnień.

[12] Taki sam tekst zawiera zał. nr 5 dotyczący jednostek małych; podobnie brzmi opis tej pozycji w zał. nr 4 dla jednostek mikro.

■ ◊ ∆ 16. (8) Łączna kwota zobowiązań warunkowych, w tym również udzielonych przez jednostkę gwarancji i poręczeń, także wekslowych niewykazywanych w bilansie, ze wskazaniem zobowiązań zabezpieczonych na majątku jednostki oraz charakteru i formy tych zabezpieczeń; odrębnie należy wykazać informacje dotyczące zobowiązań warunkowych w zakresie emerytur i podobnych świadczeń oraz wobec jednostek powiązanych lub stowarzyszonych[12]

W toku zamykania ksiąg rachunkowych i sporządzania na ich podstawie rsf jednostki dokonują analizy zarówno sald kont bilansowych, jak i pozabilansowych. Na kontach pozabilansowych wykazywane są zobowiązania warunkowe, których obowiązek wykonania powstaje, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 28 uor, dopiero po zaistnieniu okreś­lonych zdarzeń.

Analizując, czy zobowiązania nie stały się bezwarunkowe, warto sięgnąć do KSR 6 Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe. Podaje on szerszą definicję „zobowiązań warunkowych” oraz dostarcza dodatkowych wyjaśnień. W myśl KSR 6 zobowiązania warunkowe są rezultatem przeszłych zdarzeń i mogą spowodować powstanie zobowiązania, np. z tytułu:

  • udzielonej gwarancji,
  • poręczenia,
  • indosowania weksla,
  • toczącego się postępowania sądowego,
  • podpisania umowy przewłaszczenia składników aktywów.

Zgodnie z postanowieniami KSR 6 zobowiązania warunkowe odzwierciedlają skutki wypełnienia możliwych obowiązków, gdyż dopiero przyszłe zdarzenia potwierdzą, czy na jednostce ciąży obecny obowiązek, którego wypełnienie mogłoby prowadzić do wypływu środków pieniężnych. W przypadku gdy jednostka podlega odpowiedzialności solidarnej, ta część obowiązku, która może nie zostać wypełniona przez strony trzecie, jest traktowana jako zobowiązanie warunkowe.

Tak długo, jak zobowiązania mają charakter warunkowy, nie są ujmowane w bilansie oraz w rzis. Informacje o tego rodzaju zobowiązaniach są przedstawiane w tej pozycji dodatkowych objaśnień. Następuje to wtedy, gdy prawdopodobieństwo zaistnienia zdarzenia rodzącego obowiązek jednostki wywiązania się z zobowiązania jest mniejsze niż prawdopodobieństwo, że do tego nie dojdzie. Jeżeli możliwość powstania obowiązku zapłaty jest znikoma, to nie ujawnia się zobowiązania warunkowego.

Ustalenie, czy jednostka posiada zobowiązania warunkowe i czy wymagają one ujawnienia, a następnie, czy ujawnione w poprzednich okresach sprawozdawczych zobowiązania warunkowe nadal kwalifikują się do ujawniania (bądź wykazania jako rezerwa, rozliczenia międzyokresowe bierne lub właś­ciwe zobowiązanie), powinno nastąpić przy współudziale radcy prawnego jednostki. Celowa może być również analiza zawartych umów w celu ustalenia, czy ich postanowienia nie uzasadniają ujawnienia zobowiązań warunkowych (np. umowy najmu powierzchni biurowej lub leasingu często przewidują konieczność zabezpieczenia transakcji wek­slami bądź gwarancją bankową).

Dogodną formą prezentacji danych o zobowiązaniach warunkowych może być tabela.

Zobowiązania warunkowe (w tys. zł)

Tytuł zobowiązania warunkowego Stan na Uwagi
początek roku obrotowego koniec roku obrotowego
Gwarancje i poręczenia udzielone za inne jednostki, w tym:
– za jednostki powiązane lub w których jednostka ma zaangażowanie kapitałowe
Indos weksli, w tym:
– wystawionych przez jednostki powiązane lub w których jednostka ma zaangażowanie kapitałowe
Gwarancje w okresie rękojmi, w tym:
– zatrzymane przez kontrahentów kaucje i wadia
Zobowiązania z tytułu pozaustawowych świadczeń przy przejściu na emeryturę, odpraw itp.
Inne
Ogółem

Kolumna Uwagi może służyć do podania oszacowanej przez jednostkę kwoty pokrycia zobowiązania warunkowego przez inną jednostkę, np. podwykonawcę, kooperanta.

Zobowiązania warunkowe zabezpieczone na majątku jednostki wymagają szczegółowego omówienia w poz. 13 dodatkowych objaśnień. Nie ma potrzeby ich powtarzania w tej pozycji dodatkowych objaśnień.

[13] Zgodnie z zał. nr 5 jednostka mała podaje w tej pozycji również informacje o instrumentach finansowych wycenianych w wartości godziwej:
– wartości godziwej długo- i krótkoterminowych aktywów finansowych,
– zakresie i charakterze pochodnych instrumentów finansowych, wy­kazywanych jako krótkoterminowe aktywa lub zobowiązania finansowe, w tym istotnych warunków mogących wpłynąć na kwotę, termin i pewność przyszłych przepływów pieniężnych.

[14] Szczegółowe zasady wyceny omówiono w opracowaniu „Bilans”.

■ ◊ 17. (4) W przypadku, gdy składniki aktywów niebędące instrumentami finansowymi są wyceniane w wartości godziwej[13]:

a) istotne założenia przyjęte do ustalenia wartości godziwej, gdy dane przyjęte do ustalenia tej wartości nie pochodzą z aktywnego rynku,

b) dla każdej kategorii składnika aktywów niebędącego instrumentem finansowym – wartość godziwą wykazaną w bilansie, jak również odpowiednio skutki przeszacowania zaliczone do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego lub odniesione na kapitał z aktualizacji wyceny w okresie sprawozdawczym,

c) tabelę zmian w kapitale z aktualizacji wyceny obejmującą stan kapitału na początek i koniec okresu sprawozdawczego oraz jego zwiększenia i zmniejszenia w ciągu roku obrotowego.

Objaśnienia dotyczące wycenianych w wartości godziwej[14] aktywów niebędących instrumentami finansowymi przedstawiają w tej pozycji:

1) jednostki „duże” sporządzające rsf zgodnie z zał. nr 1 i rozporządzeniem o instrumentach finansowych,

2) jednostki „małe” sporządzające rsf zgodnie z zakresem informacyjnym okreś­lonym w zał. nr 5 do uor.

Aktywami, niebędącymi instrumentami finansowym, które mogą być wyceniane w wartości godziwej, są: nieruchomości oraz wnip zaliczane do inwestycji, akcje i udziały w jednostkach podporządkowanych, a także inne inwestycje niemające charakteru aktywów finansowych (np. metale szlachetne) – o ile do ich wyceny zastosowano wartość godziwą. Możliwość wyceny tych składników aktywów w wartości godziwej wynika odpowiednio z art. 28 ust. 1 pkt 1a albo art. 28 ust. 1 pkt 4 uor.

Skutki aktualizacji inwestycji w nieruchomości i wnip, wycenianych w wartości rynkowej lub inaczej ustalonej wartości godziwej, są rozliczane z pozostałymi przychodami i kosztami operacyjnymi (art. 3 ust. 1 poz. 32 lit. c), nie zaś z kapitałem (funduszem) z aktualizacji wyceny; nie są one również rozliczane z przychodami lub kosztami finansowymi.

[15] Ze względu na to, że akcje i udziały w jednostkach podporządkowanych służą umożliwieniu kontroli jednostek zależnych, współkontroli jednostek współzależnych lub wywieraniu znaczącego wpływu na jednostki stowarzyszone, a więc celom operacyjnym, tego rodzaju akcje i udziały wycenia się w cenach nabycia.

[16] Por. opracowanie „Bilans” (rozdz. 3).

Jednocześnie informacje o aktualizacji wartości godziwej udziałów i akcji w jednostkach podporządko­wanych, w razie ich odniesienia na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny[15], jednostki podają w poz. 1.9 dodatkowych objaśnień, o ile jednostka nie sporządza zestawienia zmian w kapitale (funduszu) włas­nym. Z uwagi na fakt, że na kapitale (funduszu) z aktualizacji mogą jeszcze figurować skutki przeszacowania środków trwałych, proponujemy, aby kwotę tego kapitału ujawnić w poz. 1.9 dodatkowych objaśnień.

Gdy cena aktywów objętych daną grupą pochodzi np. z notowań na aktywnym rynku, wówczas podaje się o tym odpowiednie informacje. Jeżeli cena (wartość) danego składnika aktywów nie może być zaczerpnięta bezpośrednio z aktywnego rynku, bo takie dobra nie są na nim notowane albo transakcje występują rzadko, podaje się istotne założenia przyjęte przy ustalaniu wartości godziwej, ze wskazaniem, czy wartość godziwą oszacował rzeczoznawca, czy jednostka we włas­nym zakresie.

Korzystając z rozwiązań przewidzianych w MSSF 13 Wycena w wartości godziwej[16], jednostka powinna podać przyjęty sposób ustalania wartości godziwej. Może on być okreś­lany jako „cena przeniesienia” (1. szczebel), „cena ustalona drogą porównań” (2. szczebel) lub „cena ustalona metodą…, np. dochodową, rynkową, kosztową” (3. szczebel). Informacje na ten temat można przedstawić w tabeli.

Sposób ustalenia wartości godziwej (w tys. zł)

Lp. Nazwa grupy składników aktywów Wartość godziwa Skutki aktualizacji odniesiono na
wykazana w bilansie na dzień bilansowy sposób ustalenia (szczebel) przez kogo ustalona wynik finansowy – przychody + koszty kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny

17a. Informacje o dochodach z tytułu ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 updop – w przypadku podatników opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych

Od 1.01.2021 r. do updop dodano przepisy umożliwiające korzystanie przez niektóre spółki z o.o. oraz spółki akcyjne z opodatkowania w formie ryczałtu (tzw. estoński CIT). U podatników korzystających z tej formy opodatkowania może powstać 6 rodzajów dochodów, w tym dochód z tytułu ukrytych zysków. Pojęcie „ukrytych zysków” definiuje art. 28m ust. 3–5 updop. Rozumie się przez nie świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, dokonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio bądź pośrednio jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany (w rozumieniu updop) bezpośrednio bądź pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem bądź akcjonariuszem.

W celu umożliwienia weryfikacji wysokości zobowiązania podatkowego podmiotów stosujących opodatkowanie ryczałtem ustawodawca wprowadził tę pozycję do dodatkowych objaśnień. W okresie stosowania estońskiego CIT wspólnicy są zobowiązani do składania spółce będącej podatnikiem oświadczenia o posiadanych przez nich, w sposób bezpośredni i pośredni, udziałach (akcjach), ogóle praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu bądź innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. Na żądanie naczelnika US spółka może być zobowiązana do przekazania mu otrzymanego oświadczenia.

Wprowadzenie warunku informacyjnego, tj. informacji w tej pozycji dodatkowych objaśnień w sprawozdaniu finansowym, ma na celu prawidłowe wywiązanie się spółki będącej podatnikiem z obowiązku podatkowego w zakresie dochodów z tytułu ukrytych zysków. Jak wynika z uzasadnienia do wprowadzenia tej pozycji, brak takiej informacji spowodowałby ograniczenie możliwości egzekwowania zobowiązania podatkowego od tego rodzaju dochodów.

Dlatego też spółki z o.o. oraz spółki akcyjne korzystające z opodatkowania w formie ryczałtu ujawniają w tej pozycji informacje o wszystkich dochodach z ty­tułu ukrytych zysków (patrz tabela poniżej).

Informacje o dochodach z tytułu ukrytych zysków

Wyszczególnienie Kwota
1. Pożyczka (kredyt) udzielona udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem
2. Odsetki, prowizje, wynagrodzenia, opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej jednostce przez ww. podmioty
3. Świadczenia wykonane na rzecz:
a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego fundacji bądź przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym
4. Nadwyżka wartości rynkowej transakcji okreś­lona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji
5. Nadwyżka zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty (jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, jej przeliczenia na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez NBP na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia)
6. Wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia wartości udziału (akcji)
7. Równowartość zysku przeznaczonego na podwyż­szenie kapitału zakładowego
8. Darowizny, w tym prezenty i wszelkiego rodzaju ofiary
9. Wydatki na reprezentację

18. Środki pieniężne zgromadzone na rachunku VAT, o którym mowa w:

a) art. 62a ust. 1 Prawa bankowego,

[17] Ustawa z 5.11.2009 r. (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 1643).

b) art. 3b ust. 1 ustawy o spółdzielczych kasach oszczęd­nościowo-kredytowych[17].

Mechanizm podzielonej płatności VAT polega na tym, że zapłata całości lub części ceny za nabyty towar bądź usługę w kwocie netto następuje na rachunek bankowy dostawcy, natomiast kwota VAT (w całości lub w części) jest wpłacana na specjalny rachunek jednostki w banku lub skok. Możliwość dysponowania zgromadzonymi na tym rachunku środkami pieniężnymi jest ograniczona, gdyż w zasadzie mogą być one wykorzystane wyłącznie do zapłaty do US niektórych podatków (w tym VAT), należności celnych i składek ZUS.

Jednostki (podatnicy VAT) są obowiązane stosować mechanizm podzielonej płatności przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w zał. nr 15 do ustawy o VAT, których kwota należności ogółem, udokumentowana fakturą, stanowi co najmniej 15 tys. zł (por. art. 108a ust. 1a ustawy o VAT).

Uor wymaga, aby w tej pozycji dodatkowych objaśnień jednostki ujawniły „środki pieniężne zgromadzone na rachunku VAT”. Niemniej jednak fakt, że środki te mogą być wydatkowane tylko na ściśle okreś­lone cele, uzasadnia zarazem ich kwalifikację jako środków pieniężnych o ograniczonej możliwości dysponowania, które na potrzeby rachunku przepływów pieniężnych, w myśl KSR 1 Rachunek przepływów pieniężnych, wykazuje się osobno. Natomiast w bilansie ich prezentacja następuje w aktywach, w ramach poz. B.III.1c. Krótkoterminowe aktywa finansowe – środki pieniężne i inne aktywa pieniężne.

Jeżeli jednostka posiada środki pieniężne zgromadzone na rachunku VAT, wykazane w aktywach bilansu, to w tej pozycji dodatkowych objaśnień może na ten fakt wskazać, podając informację:

Na dzień bilansowy stan rachunku VAT opiewał na kwotę… zł.

19. Liczba akcji obejmowanych przez akcjonariuszy w prostej spółce akcyjnej w zamian za wkłady niepieniężne, których przedmiotem jest prawo niezbywalne lub świadczenie pracy lub usług

Możliwość wnoszenia do prostej spółki akcyjnej wkładów w postaci pracy i usług na pokrycie akcji, odstąpienie od instytucji kapitału zakładowego i wprowadzenie akcji bez wartości nominalnej to jedna z najważniejszych zmian, jakie wprowadzono do dotychczasowych założeń konstrukcyjnych polskich spółek kapitałowych. Rozwiązanie to jest dostosowane zwłaszcza do specyfiki spółek typu startup, w których łączone są unikalne umiejętności, wiedza, pomysły i praca twórców postępu z kapitałem dostarczanym na działalność przez inwestorów finansowych.

Zgodnie z treścią dyspozycji należy podać liczbę akcji prostej spółki akcyjnej, objętych w zamian za wkłady niepieniężne, których przedmiotem jest niemające wartości handlowej prawo niezbywalne lub deklaracja świadczenia pracy bądź usług.

3. Objaśnienia do instrumentów finansowych

W tej pozycji dodatkowych objaśnień jednostka przedstawia charakterystykę posiadanych na dzień bilansowy instrumentów finansowych.

[18] Rozporządzeniem nie są objęte udziały i akcje w jednostkach podporządkowanych.

Jeżeli jednostka wycenia instrumenty finansowe zgodnie z zasadami zawartymi w rozporządzeniu o instrumentach finansowych[18], to w świetle przepisów § 40 i 41 zamieszcza w tym miejscu szczegółowe wyjaśnienia w tym zakresie – wariant I. Natomiast wariant II dotyczy zawartości informacyjnej wyjaśnień przez jednostki, które skorzystały z uproszczenia (art. 28b ust. 1 uor) polegającego na rezygnacji z klasyfikacji, wyceny i prezentacji posiadanych instrumentów, zgodnie z przepisami rozporządzenia o instrumentach finansowych.

Wariant I

Jednostka przedstawia wyjaśnienia do wszystkich wykazanych w bilansie: grup trwałych i obrotowych aktywów finansowych oraz długo- i krótkoterminowych zobowiązań finansowych, co najmniej w podziale na kategorie okreś­lone w § 5 ust. 1 rozporządzenia. Wyjaśnienia obejmują informacje o:

1) podstawowej charakterystyce posiadanych na dzień bilansowy instrumentów finansowych, ich ilości i wartości, w tym opis istotnych warunków i terminów, które mogą wpływać na wielkość, rozkład w czasie oraz pewność przyszłych przepływów pieniężnych,

2) metodach i istotnych założeniach przyjętych do wyceny aktywów i zobowiązań finansowych w wartości godziwej,

3) wartości wykazanych w bilansie instrumentów finansowych wycenionych w wartości godziwej oraz kwocie przeszacowania zaliczonej w roku obrotowym do przychodów lub kosztów finansowych bądź odniesionej na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny,

4) zmianach stanu kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny instrumentów finansowych, obejmujących stan kapitału na początek i na koniec okresu sprawozdawczego oraz jego zwiększenia i zmniejszenia (jeżeli informacji tych nie wyodrębniono w zestawieniu zmian w kapitale (funduszu) włas­nym – poz. 1.9 dodatkowych objaśnień),

5) każdej kategorii aktywów finansowych (wyróżnionych w § 5 ust. 1 rozporządzenia) i przyjętych zasadach ich wprowadzania do ksiąg rachunkowych (§ 4 ust. 3 rozporządzenia),

6) stopniu ryzyka zmiany stopy procentowej, a w szczególności o wcześniej przypadającym terminie wykupu lub wynikającym z umowy terminie przeszacowania wartości instrumentów finansowych, a także o efektywnej stopie procentowej, jeżeli jej ustalenie jest zasadne,

7) stopniu ryzyka kredytowego i jego koncentracji, a w szczególności oszacowanej maksymalnej kwocie straty, na jaką jednostka jest narażona, bez uwzględniania wartości godziwej jakichkolwiek przyjętych lub poczynionych zabezpieczeń, w przypadku gdyby wierzyciel nie wywiązał się ze świadczenia, z podaniem informacji o koncentracji tego ryzyka.

Jeżeli wartość godziwa aktywów finansowych przeznaczonych do obrotu lub dostępnych do sprzedaży nie może być ustalona w sposób wiarygodny i dlatego jednostka wycenia je w skorygowanej cenie nabycia, to podaje ich wartość wykazaną w bilansie oraz przyczyny, dla których nie można było wiarygodnie ustalić wartoś­ci godziwej tych aktywów, a także – jeśli to możliwe – okreś­la granice przedziału, w którym wartość godziwa tych instrumentów może się zawierać.

Natomiast dla aktywów i zobowiązań finansowych, zarówno wprowadzonych, jak i niewprowadzonych do ksiąg rachunkowych, których zgodnie z przepisami rozdz. 3 rozporządzenia nie wycenia się w wartości godziwej, jednostka podaje ich wartość godziwą na dzień sporządzenia rsf (np. 31.03.2022 r.).

Jeśli z uzasadnionych przyczyn jednostka nie ustaliła wartości godziwej takich aktywów lub zobowiązań finansowych, to powinna fakt ten ujawnić oraz podać podstawową charakterystykę instrumentów finansowych, które w innym przypadku byłyby wycenione po cenie stosowanej w obrocie regulowanym na aktywnym rynku.

Gdy wartość godziwa aktywów i zobowiązań finansowych jest niższa od ich wartości wykazanej w bilansie, wówczas w tym miejscu zamieszcza się dane o wartości bilansowej i wartości godziwej danego składnika lub grupy składników, a także przedstawia przyczyny zaniechania odpisów aktualizujących ich wartość bilansową oraz uzasadnia przekonanie o możliwości odzyskania w pełnej kwocie wykazanej wartości.

Jeżeli w okresie sprawozdawczym jednostka była stroną umowy, w wyniku której aktywa finansowe przekształca się w papiery wartościowe lub umowy odkupu, to przedstawia odrębnie dla każdej transakcji:

  • charakter i wartość zawartych transakcji, w tym opis przyjętych lub udzielonych gwarancji i zabezpieczeń, dane przyjęte do wyliczenia wartości godziwej przychodów odsetkowych związanych z umowami zawartymi w roku obrotowym oraz transakcjami zawartymi w okresach poprzednich, zarówno zakończonymi, jak i niezakończonymi w roku obrotowym,
  • informację o aktywach finansowych wyłączonych z ksiąg rachunkowych w roku obrotowym.

Jeśli jednostka przekwalifikowała składnik aktywów finansowych z kategorii przeznaczonych do obrotu do innych kategorii, zamieszcza informacje o:

1) kwocie przekwalifikowania do i z każdej kategorii,

2) wartości wykazanej w bilansie i wartości godziwej wszystkich aktywów finansowych, które zostały przekwalifikowane w roku obrotowym oraz w poprzednim roku obrotowym,

3) przyczynach przekwalifikowania składnika aktywów finansowych (§ 6 ust. 4 rozporządzenia), ze wskazaniem okoliczności, uznanych za wyjątkowe,

4) wielkości zysku lub straty na składniku aktywów finansowych, który został ujęty w rzis w tym oraz poprzednim roku sprawozdawczym,

5) wysokości zysku lub straty, które wpłynęłyby na wynik finansowy, gdyby dany składnik aktywów finansowych nie został przekwalifikowany, a także wysokości zysku lub straty, która wpłynie na wynik finansowy każdego roku obrotowego następującego po przekwalifikowaniu (w tym roku, w którym składnik aktywów finansowych został przekwalifikowany) do momentu wyłączenia składnika aktywów finansowych z ksiąg rachunkowych,

6) efektywnej stopie procentowej i szacunkowej kwocie przepływów pieniężnych, którą jednostka spodziewa się odzyskać, według stanu na dzień przekwalifikowania składnika aktywów finansowych.

[19] Niezależnie od tego w szd (art. 49 ust. 2 pkt 7) jednostka podaje informacje o:
– ryzyku istotnych zakłóceń przepływów pieniężnych oraz utraty płynności finansowej, na jakie jest narażona,
– przyjętych celach i metodach zarządzania ryzykiem finansowym, łącznie z metodami zabezpieczenia istotnych rodzajów planowanych tran­sakcji, do których stosowana jest rachunkowość zabezpieczeń.

Zgodnie z § 41 rozporządzenia jednostka jest zobowiązana jednocześnie do objaśnienia przyjętych celów i zasad zarządzania ryzykiem finansowym, w tym zabezpieczania podstawowych rodzajów planowanych transakcji oraz uprawdopodobnionych przyszłych zobowiązań[19].

W przypadku zabezpieczenia w okresie sprawozdawczym wartości godziwej, przepływów pieniężnych lub udziałów w aktywach netto jednostek zagranicznych, w tej pozycji podaje się:

  • rodzaj zabezpieczenia,
  • opis instrumentu zabezpieczającego, jego wartość godziwą na dzień sporządzenia rsf,
  • charakterystykę zabezpieczanego rodzaju ryzyka.

Jeżeli wartość instrumentów finansowych nie jest istotna w stosunku do sumy aktywów jednostki, zakres ujawnień, które okreś­la rozporządzenie, może zostać ograniczony.

Wariant II

W przypadku jednostek małych, posiadających na dzień bilansowy instrumenty finansowe wyceniane w wartości godziwej, uor (poz. 4 zał. nr 5) wskazuje, że dodatkowe objaśnienia powinny obejmować:

a) istotne założenia przyjęte do ustalenia wartości godziwej, w przypadku gdy dane do jej ustalenia nie pochodzą z aktywnego rynku (2. lub 3. szczebel),

b) wartość godziwą (odrębnie) długo- i krótkoterminowych instrumentów finansowych oraz pochodnych instrumentów finansowych zaliczanych do krótkoterminowych aktywów finansowych lub zobowiązań wykazanych w bilansie, a także skutków przeszacowania wpływających na wynik finansowy lub odniesionych na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny w roku sprawozdawczym,

c) zakres i charakter, w tym istotne warunki mogące wpłynąć na kwotę, termin i pewność przyszłych przepływów pieniężnych – w przypadku pochodnych instrumentów finansowych, wykazanych w pozycji krótkoterminowe aktywa lub zobowiązania finan­sowe,

d) zmiany w kapitale (funduszu) z aktualizacji wyceny, obejmujące stan kapitału (funduszu) na początek i koniec okresu sprawozdawczego oraz jego zwiększenia i zmniejszenia w ciągu roku obrotowego (można do tego celu wykorzystać tabelę podaną w objaśnieniach do poz. 1.9).

4. Objaśnienia do rachunku zysków i strat

(Ustęp 2)

1. Struktura rzeczowa (rodzaje działalności) i terytorialna (rynki geograficzne) przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów, w zakresie, w jakim te rodzaje i rynki istotnie różnią się od siebie, z uwzględnieniem zasad organizacji sprzedaży produktów i świadczenia usług

Te pozycje wypełniają tylko jednostki duże. Zamieszczają informacje o kwocie przychodów netto (bez VAT) osiągniętych ze sprzedaży produktów (np. wyrobów gotowych, usług), towarów i materiałów za bieżący (2021) i poprzedni (2020) rok obrotowy. Dodatkowego wyodrębnienia z łącznej kwoty przychodów wymagają przychody ze sprzedaży za granicę (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, eksport z ew. wyszczególnieniem państw), z jednoczesnym uwzględnieniem typów, rodzajów i odmian sprzedawanych wyrobów, towarów i usług.

Do prezentacji struktury przychodów z uwzględnieniem tych podziałów można wykorzystać tabelę 1, która umożliwia okreś­lenie dynamiki sprzedaży w stosunku do poprzedniego roku obrotowego. Analiza połączona z opisem sytuacji w 2021 r. (kolejnym rokiem pandemii koronawirusa) ułatwi zrozumienie sytuacji majątkowej, finansowej, a w szczególności wyniku finansowego jednostki, gdyż skutki pandemii mogły na nią wpłynąć w różny sposób.

1a. Informacje o przychodach i kosztach z tytułu umów o długotrwałe usługi

Celowe jest, aby jednostki świadczące długotrwałe usługi, w ślad za rozwiązaniami przewidzianymi w KSR 3 Niezakończone usługi budowlane, sporządzały zestawienie informacji o przychodach i kosztach realizowanych umów – według tabeli 2.

W kolumnie 2 tabeli podaje się informacje o przychodach netto. Z kolei koszty osiągnięcia tych przychodów wykazuje się w kolumnie 3. Kolumna 4 służy natomiast do prezentacji przychodów z usług długoterminowych, wynikających z wystawionych w roku obrotowym faktur końcowych i tymczasowych (przejściowych).

Jednostka ujawnia również dla wszystkich realizowanych, niezakończonych na dzień bilansowy umów długoterminowych łączną kwotę:

  • przewidywanej straty, jeśli wpłynęła na wynik finansowy,
  • kosztów, których pokrycie przez zamawiającego jest wątpliwe,
  • przychodów, których zapłatę wstrzymał zamawiający, w celu zabezpieczenia środków na usunięcie usterek ujawnionych w okresie gwarancyjnym.

Tabela 1. Przychody netto ze sprzedaży (w tys. zł)

Ogółem za rok W tym za granicę za rok W tym do państw UE za rok
poprzedzający obrotowy poprzedzający obrotowy poprzedzający obrotowy
Razem,
w tym:

[W boczku tabeli (metodą „w tym”) wyodrębnia się kwoty sprzedaży głównych grup produktów (wyrobów, usług) lub towarów bądź form sprzedaży (hurt, detal – tradycyjny, internet).]

Tabela 2. Przychody z długotrwałych usług (w tys. zł)

Umowy o długotrwałe usługi Przychody netto Koszty osiągnięcia przychodów Przychody zafakturowane Koszty poniesione Rezerwa na straty
1 2 3 4 5 6
Zakończone i niezakończone ogółem, w tym:
– umowy niezakończone łącznie, w tym:
– umowy niezakończone ustalone metodą zysku zerowego

2. W przypadku jednostek, które sporządzają rzis w wariancie kalkulacyjnym, dane o kosztach wytworzenia produktów na włas­ne potrzeby oraz o kosztach rodzajowych:

[20] Szczegółowe wyjaśnienia, jakie koszty według rodzaju kwalifikują się do poszczególnych pozycji, zawiera opracowanie „Rachunek zysków i strat” (rozdz. 4).

a) amortyzacji,

b) zużycia materiałów i energii,

c) usług obcych,

d) podatków i opłat,

e) wynagrodzeń,

f) ubezpieczeń i innych świadczeń, w tym emerytalnych,

g) pozostałych kosztach rodzajowych

Dogodną formą prezentacji informacji może być poniższa tabela. Jednostka duża, sporządzająca rzis w wariancie kalkulacyjnym[20], przedstawia w niej wysokość kosztów rodzajowych, ze szczegółowością obowiązującą jednostki sporządzające rzis w wariancie porównawczym.

Koszty według rodzaju (w tys. zł)

Lp. Wyszczególnienie Koszty poniesione w roku
poprzedzającym obrotowym
1 Amortyzacja
2 Zużycie materiałów i energii
3 Usługi obce
4 Podatki i opłaty
5 Wynagrodzenia
6 Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, w tym emerytalne
7 Pozostałe koszty rodzajowe (bez wartości nabycia lub zakupu sprzedanych towarów i materiałów)
Ogółem 1–7
8 Koszty wytworzenia produktów na włas­ne potrzeby

Mimo że obowiązek ujawnienia kosztów rodzajowych i kosztów wytworzenia produktów na włas­ne potrzeby dotyczy tylko jednostek dużych, to jeśli dane o wysokości tych kosztów są istotne dla oceny sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki małej, sporządzającej rzis w wariancie kalkulacyjnym – zalecane jest wypełnienie tej pozycji dodatkowych objaśnień również przez jednostki małe.

3. Wysokość i wyjaśnienie przyczyn odpisów aktualizujących środki trwałe

4. Wysokość odpisów aktualizujących wartość zapasów

W poz. 3 i 4 podaje się informacje umożliwiające ocenę dokonanych w danym roku obrotowym odpisów aktualizujących (kwotę odpisów, a nie ich saldo) wartość niefinansowych aktywów rzeczowych (środków trwałych i zapasów) wykazywanych w rzis (w poz. H.II – w wariancie kalkulacyjnym, lub w poz. E.II – w wariancie porównawczym). Ujawnienia wymagają zarów­no przyczyny, jak i kwoty dokonanych odpisów aktualizujących, w tym spowodowanych wpływem COVID-19, jeżeli informacja ta mogłaby w sposób istotny wpłynąć na ocenę sytuacji jednostek zaliczanych do dużych.

Pozycja 3 służy do prezentacji informacji o odpisach aktualizacyjnych z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych.

Z kolei w poz. 4 zamieszcza się wyjaśnienia do odpisów aktualizujących wartość zapasów.

Kwoty dokonanych w roku obrotowym odpisów aktualizujących wartość: wnip, środków trwałych, środków trwałych w budowie, inwestycji w nieruchomości i prawa, wykazuje się w poz. 1.1 dodatkowych objaśnień, zaś dotyczących należności (z podziałem na finansowe i inne) – w poz. 1.7 dodatkowych objaśnień. Pozwala to na okreś­lenie, których grup aktywów dotyczą dokonane w roku obrotowym odpisy aktualizujące.

Pomoc w wypełnianiu tych pozycji mogą stanowić wyjaśnienia zawarte w KSR 4 Utrata wartości aktywów.

Aktualizacja wartości środków trwałych (poz. 3)

Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1 uor środki trwałe wycenia się, nie rzadziej niż na dzień bilansowy, według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości. Trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że składnik aktywów jednostki nie przyniesie w przyszłości, w znaczącej części lub w całości, przewidywanych korzyści ekonomicznych (art. 28 ust. 7).

W tej pozycji dodatkowych objaśnień jednostki zamieszczają informacje o wysokości dokonanych w ciągu roku obrotowego odpisów aktualizujących wartość środków trwałych wraz z ew. wyjaśnieniem przyczyn ich dokonania, gdy są to kwoty istotne. Wykazuje się w niej również kwotę anulowanych odpisów wraz z wyjaśnieniem, jeżeli ustały przesłanki powodujące utratę wartości środków trwałych. Są one wykazywane w rzis w pozycjach:

  • D.III. Pozostałe przychody operacyjne – aktualizacja wartości aktywów niefinansowych (rzis – wariant porównawczy) lub
  • G.III. Pozostałe przychody operacyjne – aktualizacja wartości aktywów niefinansowych (rzis – wariant kalkulacyjny).

Łączną sumę dokonanych w ciągu roku odpisów aktualizujących wycenę środków trwałych, wobec trwałej utraty ich wartości, celowe jest wykazać w kolumnie 9 lub 13 tabeli, realizującej dyspozycję poz. 1.1 dodatkowych objaśnień.

Aktualizacja wartości zapasów (poz. 4)

Zapasy wycenia się, nie rzadziej niż na dzień bilansowy, w cenie nabycia lub zakupu bądź w koszcie wytworzenia. Jeżeli istnieje duże prawdopodobieństwo, że zapasy nie przyniosą jednostce spodziewanych korzyści ekonomicznych odpowiadających co najmniej ich cenie nabycia lub zakupu bądź kosztowi wytworzenia, które nie mogą być wyższe od ceny sprzedaży netto, to dokonuje się – zgodnie z zasadą ostrożności (art. 7 ust. 1 uor) – odpisu aktualizującego wartość zapasów, obciążającego pozostałe koszty operacyjne.

[21] Więcej informacji nt. wyceny zapasów i dokonywanych od nich odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości zawiera opracowanie „Bilans” (rozdz. 8).

W tej pozycji dodatkowych objaśnień podaje się kwotę odpisów i wskazuje przyczyny ich dokonania[21], w tym odpisów zapasów dokonanych na skutek pandemii.

Podkreś­lenia wymaga, że wykazana w tej pozycji wysokość odpisów aktualizujących nie musi w całości korygować wartości zapasów na dzień bilansowy. Część dokonanych w roku obrotowym odpisów może dotyczyć zapasów sprzedanych lub zlikwidowanych; część odpisów korygujących wartość zapasów mogła nastąpić w roku poprzedzającym.

5. Informacje o przychodach, kosztach i wynikach działalności zaniechanej w roku obrotowym lub przewidzianej do zaniechania w roku następnym

W przypadku gdy jednostka przewiduje zaprzestanie okreś­lonego przedmiotowo lub geograficznie zakre­su działalności, mającego wpływ na przyszłe przychody i koszty kontynuowanego zakresu działalności, od­powiednie przychody i koszty z tym związane jest zobowiązana wykazać w rzis odrębnie od przychodów i kosztów działalności kontynuowanej (art. 47 ust. 3 uor). W tej pozycji dodatkowych objaś­nień wskazuje się wówczas dodatkowe informacje o rodzaju zaniechanej działalności, przyczynach i wynikających z tego skutkach dla kontynuowanej przez jednostkę działalności.

Przedstawienie tych informacji może nastąpić w poniższej postaci.

W 2021 r. zaprzestano wytwarzania grupy wyrobów X. Przychody netto z ich sprzedaży wyniosły w 2020 r. … zł, a koszty wytworzenia… zł. Jednocześnie sprzedano zbędne maszyny i urządzenia służące do produkcji tych wyrobów. Wolne pomieszczenia (hale, magazyny) i moce produkcyjne (nadal przydatne maszyny, urządzenia) będą służyć produkcji nowej rodziny proekologicznych wyrobów Y, której rozpoczęcie przewiduje się w II kwartale 2022 r.

[22] Szczegółowe wyjaśnienia nt. przychodów i kosztów podatkowych oraz różnic między nimi a przychodami i kosztami księgowymi zawiera opracowanie „Ustalanie i opodatkowanie dochodu z działalności gospodarczej osiągniętego w Polsce w 2021 r.”

[23] Zob. www.podatki.gov.pl/e-sprawozdania-finansowe/pytania-i-odpowiedzi.

[24] www.podatki.gov.pl/e-sprawozdania-finansowe.

6. Rozliczenie różnicy pomiędzy podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym a wynikiem finansowym (zyskiem, stratą) brutto

W tej pozycji dodatkowych objaśnień jednostka duża będąca podatnikiem CIT wyjaśnia różnice między podstawą opodatkowania CIT a wynikiem finansowym (zyskiem, stratą) brutto[22].

Punkt wyjścia ustalenia podstawy opodatkowania i obliczenia dochodu lub straty podatkowej z okreś­lonego źródła stanowi wynik finansowy brutto. Jest on ustalany w rzis jako różnica między przychodami a kosztami księgowymi. Ustalany dla celów bilansowych wynik finansowy różni się jednak od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. W celu przejścia od wyniku finansowego brutto do podstawy opodatkowania niezbędne jest odpowiednie skorygowanie przychodów i kosztów księgowych o pozycje, które w myśl przepisów podatkowych zwiększają bądź zmniejszają przychody i koszty podatkowe. Następuje to pozaksięgowo (statystycznie).

Dochód podatkowy/stratę podatkową ustala się odrębnie w ramach dwóch źródeł przychodów (zyski kapitałowe, inne źródła obejmujące wszelkie inne przychody (i koszty) niż zyski kapitałowe, m.in. przychody i koszty podstawowej działalności podatnika, w tym działalności gospodarczej czy działów specjalnych produkcji rolnej). W celu ustalenia podstawy opodatkowania dochody z obu tych źródeł podlegają sumowaniu.

Jednostka ma obowiązek podania w tej pozycji łącznych wartości dla roku bieżącego. Natomiast pola dotyczące roku poprzedniego są polami opcjonalnymi, których wypełnienie pozostaje do decyzji jednostki, podobnie jak wybór pozycji uszczegóławiających. Dopiero jeśli jednostka wskaże pozycje uszczegóławiające, ma obowiązek podania do nich kwoty oraz podstawy prawnej dla wartości większych bądź równych 20 000 zł. Takie rozwiązanie jest zgodne ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów zawartym w odpowiedziach na najczęściej zadawane pytania dotyczące sporządzenia e-sprawozdań finansowych[23].

Jednostki sporządzające rsf w strukturze logicznej oraz formacie okreś­lonym przez Ministerstwo Finansów[24] rozliczają różnicę między wynikiem finansowym brutto a podstawą opodatkowania w formie ustrukturyzowanej. Tę ustrukturyzowaną formę zestawiono w tabeli poniżej.

Rok bieżący Rok poprzedni (opcjonalnie)
Wartość Podstawa prawna (obowiązkowo podawana dla wartości większych bądź równych 20 tys. zł) Wartość
łączna z zysków kapitałowych (opcjonalnie) z innych źródeł przychodów (opcjonalnie) art. ust. pkt lit. łączna z zysków kapitałowych (opcjonalnie) z innych źródeł przychodów (opcjonalnie)
A. Zysk/strata brutto za dany rok
B. Przychody zwolnione z opodatkowania (trwałe różnice między zyskiem/stratą dla celów rachunkowych a dochodem/stratą dla celów podatkowych), w tym:
– Pozostałe[*]
– …
C. Przychody niepodlegające opodatkowaniu w roku bieżącym, w tym:
– Pozostałe[*]
– …
D. Przychody podlegające opodatkowaniu w roku bieżącym, ujęte w księgach rachunkowych lat ubiegłych, w tym:
– Pozostałe[*]
– …
E. Koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (trwałe różnice między zyskiem/stratą dla celów podatkowych), w tym:
– Pozostałe[*]
– …
F. Koszty nieuznawane za koszty uzyskania przychodów w bieżącym roku, w tym:
– Pozostałe[*]
– …
G. Koszty uznawane za koszty uzyskania przychodów w roku bieżącym, ujęte w księgach lat ubiegłych, w tym:
– Pozostałe[*]
– …
H. Strata z lat ubiegłych, w tym:
– …
I. Inne zmiany podstawy opodatkowania, w tym:
– …
J. Podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym
K. Podatek dochodowy

[*] W poz. „Pozostałe” można wykazać łącznie różnice o wartościach niższych niż 20 tys. zł.

Wypełnienie tej pozycji dodatkowych objaśnień nie jest w myśl uor obligatoryjne dla będących podatnikami CIT jednostek małych (sporządzających rsf zgodnie z zał. 5) i mikro (rsf – zgodnie z zał. 4). Jeżeli jednak różnica między wynikiem finansowym brutto a podstawą opodatkowania jest istotna, to dla jasnego przedstawienia obrazu sytuacji oraz wyniku finansowego jednostki wskazane jest rozważenie celowości sporządzenia tabeli również przez jednostki małe i mikro.

■ ◊ 7. (9) Koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, w tym odsetki oraz różnice kursowe, które powiększyły koszt wytworzenia środków trwałych w budowie w roku obrotowym

Jednostki duże i małe przedstawiają w tej pozycji informacje o poniesionych w ciągu roku obrotowego kosztach budowy siłami włas­nymi środków trwałych, zarówno znajdujących się na dzień bilansowy w toku budowy i figurujących na koncie 08 lub kontach zespołu 5, jak i przyjętych do użytkowania w roku obro­towym.

Koszty te wykazywane są w rzis, sporządzonym według wariantu porównawczego, w wierszu A.III. Koszt wytworzenia produktów na włas­ne potrzeby jednostki, wraz z kosztami wytworzenia innych produktów na włas­ne potrzeby.

Z treści tej dyspozycji nie wynika jednoznacznie, o jakie odsetki i różnice kursowe, zwiększające koszt wy­tworzenia środków trwałych w budowie, chodzi, skoro informacje w tym zakresie nie są wymagane w odniesieniu do nabytych środków trwałych.

W celu ułatwienia prezentacji informacji objętych tą pozycją proponujemy sporządzenie tabeli.

Koszty poniesione w roku obrotowym na budowę środków trwałych (w zł)

Koszty wytworzenia Środki trwałe w budowie
stan na dzień bilansowy oddane do użytkowania w roku obrotowym
Razem, w tym
Odsetki
Różnice kursowe

■ ◊ 8. (10) Odsetki oraz różnice kursowe, które powiększyły cenę nabycia towarów lub koszt wytworzenia produktów w roku obrotowym

Art. 28 ust. 4 uor stanowi, że w przypadkach uzasadnionych niezbędnym, długotrwałym przygotowaniem towaru lub produktu do sprzedaży bądź długim okresem wytwarzania produktu, cenę nabycia bądź koszt wytworzenia można zwiększyć o koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu finansowania zapasu towarów lub produktów w okresie ich przygotowania do sprzedaży bądź wytworzenia i związanych z nimi różnic kursowych, pomniejszone o przychody z tego tytułu.

Chodzi zatem o koszty finansowania zewnętrznego, które mogą zwiększać wartość zapasów.

Nie jest jasne, czemu te informacje mają służyć. Można domniemywać, że chodzi o stworzenie możliwości ustalenia wysokości wyniku finansowego jednostki, w przypadku gdyby koszty finansowania niektórych zapasów nie były kapitalizowane (aktywowane), ale były odpisane w koszty okresu. Pozycję tę można pominąć, gdy kwoty skapitalizowanych w wartości zapasów odsetek oraz różnic kursowych są nieistotne.

9. Poniesione w ostatnim roku i planowane na następny rok nakłady na niefinansowe aktywa trwałe; odrębnie należy wykazać poniesione i planowane nakłady na ochronę środowiska

[25] Ustawa z 27.04.2001 r. (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 1219).

Jednostki duże zamieszczają w tej pozycji informacje o rzeczywiście poniesionych w 2021 r. oraz planowanych do poniesienia w następnym roku obrotowym (2022) nakładach na: wnip, środki trwałe, środki trwałe w budowie oraz inwestycje w nieruchomości i prawa. Zgodnie z dyspozycją odrębnego wykazania wymagają nakłady na ochronę środowiska. Prawo ochrony środowiska[25] w art. 3 ust. 1 pkt 13 definiuje ochronę środowiska jako podejmowanie lub zaniechanie podejmowania działań umożliwiających zachowanie bądź przywracanie równowagi przyrodniczej. Działaniami takimi są m.in.:

  • racjonalne kształtowanie środowiska i gospodarowanie jego zasobami zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju,
  • przeciwdziałanie zanieczyszczeniom,
  • przywracanie elementów przyrodniczych do właś­ciwego stanu.

Do ochrony środowiska mogą być wykorzystane różnego rodzaju środki trwałe, np. oczyszczalnie ścieków, filtry, obiekty służące do utylizacji odpadów, a także urządzenia techniczne umożliwiające eliminację lub ograniczenie emisji substancji chemicznych szkodliwych dla środowiska.

W celu zaprezentowania informacji o poniesionych i planowanych nakładach na niefinansowe aktywa trwałe można wykorzystać tabelę.

Poniesione i planowane nakłady na niefinansowe aktywa trwałe (w tys. zł)

Nakłady na Ogółem W tym służące ochronie środowiska
w roku obrotowym (2021) planowane na następny rok (2022) w roku obrotowym (2021) planowane na następny rok (2022)
1. Wnip przyjęte do użytkowania
2. Środki trwałe przyjęte do użytkowania
3. Środki trwałe w bu­dowie według stanu na dzień bilansowy
4. Inwestycje w nieruchomości i prawa przyjęte do użytkowania

Jeżeli zatem zakupione w 2021 r. składniki rzeczowych aktywów trwałych, po ich skompletowaniu, dokończeniu robót wykończeniowych itp., mają być oddane do użytkowania w 2022 r., to jako nakłady 2021 r. wykazuje się tę ich część, która została poniesiona w tym roku (2021).

Nie zamieszcza się w tej pozycji rzeczywistych lub planowanych nakładów na nabycie tytułów bądź przedmiotów o cechach wnip lub środków trwałych, których niewielka wartość (np. do 10 tys. zł) została jednorazowo odpisana w ciężar kosztów.

Art. 49 ust. 3 uor zobowiązuje jednostki do przedstawienia w szd informacji istotnych dla oceny rozwoju i sytuacji jednostki, w tym zagadnień dotyczących ochrony środowiska naturalnego. Dlatego też informacje na ten temat, zamieszczane w szd i w tej pozycji dodatkowych objaśnień, powinny być ze sobą spójne. Jeżeli wyjaśnienia wymagane tą pozycją dodatkowych objaśnień miałyby powielać dane zawarte w szd, to można w tym miejscu zawrzeć odesłanie do odpowiedniej części pozycji w szd.

■ ◊ 10. (11) Kwota i charakter poszczególnych pozycji przychodów lub kosztów o nadzwyczajnej wartości lub które wystąpiły incydentalnie

[26] Szczegółowe omówienie sposobu ujęcia przychodów i kosztów wywołanych pandemią znajduje się w opracowaniu „Rachunek zysków i strat” (rozdz. 9).

Obowiązek wypełnienia tej pozycji dodatkowych objaś­nień dotyczy jednostek dużych i małych. Objaśniają one kwoty i charakter poszczególnych pozycji przychodów lub kosztów operacyjnych, pozostałych operacyjnych bądź finansowych o znaczącej wysokości i/lub dotyczących niepowtarzalnych zdarzeń losowych oraz innych nietypowych zdarzeń. Podobnie jak w 2020 r., również w 2021 r. takim incydentalnym zdarzeniem była pandemia i wywołane nią skutki gospodarcze, w tym w postaci wsparcia i różnego rodzaju dodatkowych kosztów[26].

Wyszczególnienie poszczególnych pozycji przychodów lub kosztów o nadzwyczajnej wartości bądź które w 2021 r. wystąpiły incydentalnie może nastąpić jak w tabeli poniżej.

Nietypowe przychody i koszty (w tys. zł)

Pozycje przychodów i kosztów Kwota
przychodów kosztów
O nadzwyczajnej wartości, w tym z tytułu:
Które wystąpiły incydentalnie, w tym w związku z pandemią

11. Informacja o kosztach związanych z pracami badawczymi i pracami rozwojowymi, które nie zostały zakwalifikowane zgodnie z art. 33 ust. 2 uor do wnip

[27] Więcej na ten temat – patrz opracowanie „Bilans” (rozdz. 5).

Zgodnie z dyspozycją jednostka duża zamieszcza w tej pozycji informacje o wysokości kosztów poniesionych na prace badawcze oraz te prace rozwojowe, które nie zostały wykazane w aktywach bilansu[27].

Natomiast wykazane w bilansie – jako jeden z tytułów wnip – koszty zakończonych prac rozwojowych przedstawia się i omawia w poz. 1.3 dodatkowych objaśnień.

13. Wartość żywności przekazanej organizacjom pozarządowym, z przeznaczeniem na wykonywanie przez te organizacje zadań w zakresie okreś­lonym w art. 2 pkt 2 ustawy z 19.07.2019 r. o przeciwdziałaniu marnowaniu żywności (DzU poz. 1680), lub kwotę opłaty za marnowanie żywności, o której mowa w art. 5 tej ustawy

Jednostki duże będące sprzedawcami żywności (podatnicy CIT lub PIT prowadzący detaliczną bądź hurtową sprzedaż żywności) zamieszczają w tej pozycji dodatkowych objaśnień informację o wartości żywności przekazanej nieodpłatnie organizacjom pozarządowym w 2021 r. Jest to kwota figurująca na koncie 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”.

Na jednostce, która nie dopełniła tego ustawowego obowiązku i nie przekazała całości lub części żywności, ciąży obowiązek przelania na rachunek bankowy organizacji pozarządowej opłaty za marnowanie żywności. Opłatę tę sprzedawca żywności oblicza we włas­nym zakresie. Jej wartość jest odnoszona w koszty działalności operacyjnej. W tym przypadku jednostka podaje w tej pozycji wysokość opłaty naliczonej na 31.12.2021 r.

5. Kursy przyjęte do wyceny

(Ustęp 3)

3. Dla pozycji sprawozdania finansowego, wyrażonych w walutach obcych – kursy przyjęte do ich wyceny

Dane do wypełnienia tej pozycji pochodzą z tabeli kursów walut obcych NBP. W tym miejscu jednostka podaje numer i datę tej tabeli. Jeżeli jednostka przyjęła rok obrotowy równy kalendarzowemu, będzie to tabela z 31.12.2021 r. (piątek).

Jeśli jednostka sporządza łączne rsf, w skład którego wchodzi oddział (zakład) mający siedzibę za granicą, to niezbędne jest przeliczenie na walutę polską pozycji bilansu oraz rzis tego oddziału (art. 51 ust. 2). W takim przypadku konieczne jest podanie kursów NBP, zastosowanych do ustalenia średniej kursów, za pomocą której nastąpiło przeliczenie poszczególnych pozycji rzis oddziału (zakładu) zagranicznego na złote.

6. Objaśnienia do rachunku przepływów pieniężnych

(Ustęp 4)

■ ◊ 4. Objaśnienie struktury środków pieniężnych przyjętych do rachunku przepływów pieniężnych, a gdy rachunek przepływów pieniężnych sporządzony jest metodą bezpośrednią, należy dodatkowo przedstawić uzgodnienie przepływów pieniężnych netto z działalności operacyjnej, sporządzone metodą pośrednią; w przypadku różnic pomiędzy zmianami stanu niektórych pozycji w bilansie oraz zmianami tych samych pozycji wykazanymi w rachunku przepływów pieniężnych należy wyjaśnić ich przyczyny

Rachunek przepływów pieniężnych jest częścią rsf, sporządzaną jako zestawienie wpływów (z wykazaniem ich źródeł) oraz wydatków (ze wskazaniem celów ich poniesienia).

Obowiązane do wykazania danych wskazanych w dyspozycji są jednostki sporządzające rachunek przepływów pieniężnych, tj. jednostki, których rsf podlega corocznemu obowiązkowemu badaniu, w tym jednostki małe i mikro, jeżeli ich organ zatwierdzający nie podjął decyzji o rezygnacji ze sporządzania rachunku przepływów pieniężnych.

Przedstawienia wymagają informacje dotyczące struktury środków pieniężnych przyjętych do tego rachunku, jeśli różni się od klasyfikacji stosowanej w bilansie, a także pozostałe objaśnienia okreś­lone w treści tej pozycji. Podczas wypełniania tej pozycji pomocne mogą się okazać wyjaśnienia zawarte niniejszej książce, w opracowaniu „Rachunek przepływów pieniężnych”.

7. Objaśnienia do niektórych umów, istotnych transakcji i zagadnień osobowych

(Ustęp 5)

5.1. Informacje o charakterze i celu gospodarczym zawartych przez jednostkę umów nieuwzględnionych w bilansie w zakresie niezbędnym do oceny ich wpływu na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki

Jednostki duże są zobowiązane do przedstawienia w tej pozycji informacji o charakterze i celu nieujętych w bilansie umów, które mogą istotnie wpłynąć na sytuację majątkową, finansową lub wynik finansowy jednostki. Są to np. umowy: generalne o współpracy, konsygnacyjne, sekurytyzacji, typu take or pay.

Umowy generalne o współpracy to umowy zawierane przez spółki z udziałowcami posiadającymi znaczący udział w kapitale zakładowym. Stosuje się je przy nowych umowach o dostawy i usługi oraz zatrudnianiu osób. W ich efekcie następuje redukcja kosztów związanych m.in. z zatrudnianiem lub ze zwalnianiem pracowników (jedna z firm zwalnia zbędne osoby, które następnie zatrudnia firma współpracująca).

Umowę konsygnacyjną zawiera zlecający (dostawca) przekazujący towar przyjmującemu zamówienie, a ten zobowiązuje się sprzedać go kupującym na jego rachunek, po cenie ustalonej przez zlecającego. Tego rodzaju umowa dochodzi do skutku w razie rzeczywistego oddania rzeczy do przechowania (do składu konsygnacyjnego – obiektu magazynowego przedsiębiorstwa handlowego lub spedycyjnego, w którym przechowuje się towary będące włas­nością dostawcy, przeznaczone do wysyłki w jego imieniu na wskazany adres).

Umowy sekurytyzacji służą do wykupu wierzytelności jednostki ze środków uzyskanych z emisji dłużnych papierów wartościowych – obligacji lub certyfikatów inwestycyjnych. W ramach tego rodzaju umów dłużne papiery wartościowe są sprzedawane bezpośrednio inwestorom, a przedmiotem sekurytyzacji (ich zabezpieczenia) są okreś­lone wierzytelności, także przyszłe. Umowy te pozwalają pozyskiwać kapitał do finansowania bieżącej działalności za pomocą wyodrębnionych aktywów i jednocześnie efektywnie chronić się przed ryzykiem.

Umowy take or pay (bierz lub płać) są najczęściej stosowane w międzynarodowych transakcjach handlu gazem. Ich postanowienia zobowiązują nabywcę gazu do odbioru, a w każdym razie zapłaty zakontraktowanej ilości mimo pobrania mniejszej ilości gazu; często zawierają też postanowienie o zakazie eksportu zakupionego gazu.

Następstwem zawarcia tego typu umów jest wymóg wykazania w tej pozycji informacji o ich kwocie, rodzaju bądź celu gospodarczym, a także wskazanie na wynikające z nich korzyści i/lub ryzyka (pod warunkiem że informacje te są istotne i nie naruszają tajemnicy handlowej jednostki).

5b. Informacje o istotnych transakcjach (wraz z ich kwotami) zawartych przez jednostkę na innych warunkach niż rynkowe ze stronami powiązanymi, przez które rozumie się jednostki powiązane, zdefiniowane w międzynarodowych standardach rachunkowości przyjętych zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z 19.07.2002 r. w sprawie stosowania międzynarodowych standardów rachunkowości, wraz z informacjami okreś­lającymi charakter związku ze stronami powiązanymi oraz innymi informacjami dotyczącymi transakcji niezbędnymi dla zrozumienia ich wpływu na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki.

Informacje dotyczące poszczególnych transakcji mogą być zgrupowane według ich rodzaju, z wyjątkiem przypadku, gdy informacje nt. poszczególnych transakcji są niezbędne do oceny ich wpływu na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki

Zgodnie z dyspozycją jednostka duża podaje w tej pozycji dodatkowych objaśnień informacje o zawartych transakcjach, które spełniają jednocześnie poniższe kryteria:

  • są istotne, w tym dotyczą transakcji zakupu lub sprzedaży różnego rodzaju aktywów, w tym środków trwałych, towarów, produktów, udziałów/akcji bądź praw,
  • zostały zawarte na innych warunkach niż rynkowe (cena, warunki płatności itp. wyraźnie odbiegają od powszechnie stosowanych przy tego rodzaju transakcjach),
  • ich stronami są jednostki powiązane w rozumieniu MSR 24 Ujawnianie informacji na temat podmiotów powiązanych; MSR zobowiązuje jednostki do ujawnienia – dla każdej transakcji z podmiotem powiązanym, która nastąpiła w danym okresie – informacji o charakterze relacji z tym podmiotem, a także o transakcji i nierozliczonych saldach, w tym zobowiązaniach, niezbędnych, aby główni użytkownicy zrozumieli potencjalny wpływ powiązania na rsf.

MSR 24 okreś­la, że podmiotem (stroną) powiązaną z jednostką (sprawozdawczą), która sporządza rsf, jest:

a) osoba (bliski członek rodziny tej osoby) – por. dalej – związana z jednostką sprawozdawczą, gdyż osoba ta:

    • sprawuje nad nią kontrolę lub współkontrolę,
    • wywiera na nią znaczący wpływ lub
    • jest członkiem kluczowego personelu kierowniczego jednostki sprawozdawczej bądź jej jednostki domi­nującej, bądź

b) jednostka powiązana z jednostką sprawozdawczą, gdyż:

    • jednostka powiązana i jednostka sprawozdawcza wchodzą w skład tej samej grupy kapitałowej, co oznacza, że każda jednostka dominująca i każda jednostka zależna jest powiązana z pozostałymi jednostkami grupy kapitałowej,
    • jedna z tych jednostek jest jednostką stowarzyszoną lub uczestnikiem wspólnego przedsięwzięcia innej jednostki (lub jednostką stowarzyszoną, lub uczestnikiem wspólnego przedsięwzięcia członka grupy, której członkiem jest ta jednostka),
    • obydwie jednostki (powiązana i sprawozdawcza) – strony transakcji – są wspólnymi przedsięwzięciami tej samej trzeciej jednostki,
    • jedna jednostka jest wspólnym przedsięwzięciem trzeciej jednostki, a dana inna jednostka jest jednostką stowarzyszoną trzeciej jednostki,
    • jednostka jest programem świadczeń po okresie zatrudnienia na rzecz pracowników jednostki sprawozdawczej lub jednostki powiązanej; jeżeli jednostka sprawozdawcza jest sama takim programem, korzystający z niej pracodawcy są również powiązani z jednostką sprawozdawczą,
    • jednostka jest kontrolowana lub współkontrolowana przez osobę okreś­loną w pkt a,
    • osoba okreś­lona w pkt a (tiret pierwsze) wywiera znaczący wpływ na jednostkę lub jest członkiem kluczowego personelu kierowniczego jednostki (lub jednostki dominującej tej jednostki).

W przypadku gdy jednostka przeprowadziła ze stronami powiązanymi istotne kwotowo transakcje, na innych warunkach niż rynkowe, co potwierdzają dokonane analizy, wówczas w pozycji tej zamieszcza się wyjaśnienia o kwocie, charakterze i kontrahencie takich transakcji.

Jednostki małe i mikro nie mają obowiązku wypełniania tej pozycji.

W definicji strony powiązanej posłużono się pojęciem „bliski członek rodziny”, lecz go nie objaśniono. Naszym zdaniem należy przez to rozumieć:

1. Osoby pozostające we wspólnym pożyciu

W rozumieniu Kk (art. 115 § 11) osobą komuś najbliższą jest m.in. małżonek albo osoba, która pozostaje z tym kimś we wspólnym pożyciu. Ustawodawca nie definiuje pojęcia „wspólne pożycie”.

W literaturze przedmiotu można się spotkać z twierdzeniem, że wspólnym pożyciem jest trwały, podobny do małżeństwa, lecz niesformalizowany związek, przejawiający się zwłaszcza prowadzeniem wspólnego gospodarstwa domowego. Jest on okreś­lany mianem konkubinatu, choć nie jest to termin ustawowy. W rozumieniu prawnokarnym nie jest wspólnym pożyciem romans, choćby dłuższy; również płacenie alimentów nie oznacza, że z matką dzieci łączy zobowiązanego wspólne pożycie.

Pojęciem „wspólnego pożycia” posługuje się też prawo rodzinne, przy czym rozróżnia się szerokie i wąskie rozumienie tego pojęcia. Definicja rozszerzająca obejmuje wspólnotę zarówno duchową (szczególne uczucia, jakimi darzą się pozostające we wspólności osoby), fizyczną (pożycie intymne), jak i gospodarczą (wspólne ognisko domowe). Definicja zawężająca ogranicza się tylko do pożycia intymnego. W zależności zatem od przyjętej definicji różne będą stany faktyczne objęte pojęciem „wspólnego pożycia”.

Samo wspólne zamieszkiwanie nie uzasadnia uznania, że między współlokatorami istnieje wspólne pożycie, zwłaszcza jeżeli są spokrewnieni. Z uchwały SN z 21.05.2002 r. (III CZP 26/02) wynika, że wnuki nie pozostają z dziadkami we wspólnym pożyciu, nawet jeśli wspólnie mieszkają i łączy ich więź gospodarcza oraz uczuciowa. W wyroku SN z 12.01.2001 r. (II UKN 178/00) stwierdzono, że wspólne pożycie może istnieć mimo orzeczenia rozwodu. Z kolei w wyroku SN z 18.05.2000 r. (III CKN 247/00) jest mowa o tym, że strony pozostawały we wspólnym pożyciu, przy czym łączył je ślub wyznaniowy, ale nie cywilny.

Podsumowując: dla istnienia wspólnego pożycia konieczny jest bezpośredni kontakt między zaangażowanymi w nie osobami, który na ogół przybiera postać pożycia intymnego.

2. Krewni

Krewnymi są osoby pochodzące od wspólnego przodka. Wyróżnia się linie i stopnie pokrewieństwa. Krewnymi w linii prostej są osoby pochodzące jedna od drugiej, tj. dziadkowie – rodzice – dzieci – wnuki. Wśród krewnych w linii prostej wyróżnia się krewnych wstępnych (ojciec, dziadek, pradziadek) i zstępnych (syn, wnuk, prawnuk).

Odległość pokrewieństwa oblicza się w stopniach, tj. według liczby urodzeń (np. ojciec i syn są spokrewnieni w I stopniu, a dziadek i wnuk są krewnymi II stopnia).

3. Powinowaci

[28] Ustawa z 25.02.1964 r. (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 1359).

[29] Jednostki małe nie dzielą zatrudnionych według grup zawodowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 618 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego[28] przez „powinowactwo” rozumie się stosunek prawnorodzinny łączący jednego małżonka z krewnymi drugiego małżonka. Jest to wyłącznie więź prawna, w odróżnieniu od pokrewieństwa, które jest więzią biologiczno-prawną. Linie i stopnie powinowactwa okreś­la się według linii i stopnia pokrewieństwa. I stopień powinowactwa w linii prostej obejmuje rodziców współmałżonka (teść i teściowa). Natomiast II stopień powinowactwa w linii bocznej to rodzeństwo współmałżonka i ich małżonkowie: brat, siostra, szwagier, szwagierka.

4. Osoby pozostające w stosunku przysposobienia

Przez przysposobienie powstaje między przysposabiającym a przysposobionym taki stosunek, jak między rodzicami a dziećmi (art. 121 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Przysposobiony nabywa prawa i obowiązki wynikające z pokrewieństwa przysposabiającego w stosunku do krewnych. Jednocześnie ustają prawa i obowiązki przysposobionego, wynikające z pokrewieństwa względem krewnych, jak również prawa i obowiązki tych krewnych względem niego. Skutki przysposobienia rozciągają się na zstępnych przysposobionego. Powstanie stosunku prawnego przysposobienia następuje na mocy orzeczenia sądu opiekuńczego i jest oparte na trzech podstawowych założeniach: niemajątkowego charakteru adopcji, realizacji postulatu dobra dziecka oraz równego traktowania dzieci przysposobionych i dzieci naturalnych.

Naszym zdaniem za bliskich członków rodziny należałoby uznać: małżonka, osobę pozostającą we wspólnym pożyciu, będącą krewnym lub powinowatym do II stopnia, rodzeństwo i jego dzieci, osobę przysposobioną.

Dokonanie przez jednostkę transakcji, która spełnia wymogi okreś­lone w treści dyspozycji (z uwzględnieniem wyjaśnień nt. osób bliskich i podmiotów/stron powiązanych), powoduje konieczność ujawnienia informacji o kwocie, charakterze i kontrahencie takiej transakcji.

■ ◊ 5c. (12) Informacje o przeciętnym w roku obrotowym zatrudnieniu, z podziałem na grupy za­wodowe[29]

Formę i zakres prezentacji informacji o zatrudnieniu zarówno jednostka duża, jak i mała ustalają we włas­nym zakresie, uwzględniając rodzaj prowadzonej działalności oraz wielkość i strukturę zatrudnienia. Źródłem danych niezbędnych do wypełnienia tej pozycji dodatkowych objaśnień mogą być sprawozdania przekazywane do GUS. Dogodną formą przedstawienia przez jednostki duże i małe informacji nt. zatrudnienia jest tabela.

Zatrudnienie

Wyszczególnienie Przeciętne zatrudnienie w roku[*]
poprzedzającym obrotowym
Pracownicy umysłowi
Pracownicy na stanowiskach robotniczych
Uczniowie
Ogółem, w tym:
– pracownicy przebywający na urlopach wychowawczych lub bezpłatnych

[*] W przeliczeniu na pełne etaty.

[30] Organ administrujący występuje, jeżeli w statutach lub w umowach spółek, utworzonych na podstawie przepisów innych niż Ksh i Kc, nie wyodrębnia się zarządu i rady nadzorczej. Rada administrująca prowadzi wówczas sprawy spółki i reprezentuje ją oraz sprawuje stały nadzór nad jej działalnością; o ile nam wiadomo, w Polsce na razie organy takie nie zostały w spółkach powołane.

[31] Obowiązek wypełnienia tej pozycji dotyczy tylko jednostek małych lub mikro, w których powołano zarząd i/lub radę nadzorczą.

5d. Informacje o wynagrodzeniach, łącznie z wynagrodzeniem z zysku, wypłaconych lub należnych osobom wchodzącym w skład organów zarządzających, nadzorujących albo administrujących[30] spółek handlowych (dla każdej grupy osobno) za rok obrotowy, oraz wszelkich zobowiązaniach wynikających z emerytur i świadczeń o podobnym charakterze dla byłych członków tych organów lub zobowiązaniach zaciągniętych w związku z tymi emeryturami, ze wskazaniem kwoty ogółem dla każdej kategorii organu

■ ◊ Δ[31] * 5e. (13) Informacje o kwotach zaliczek, kredytów, pożyczek i świadczeń o podobnym charakterze udzielonych osobom wchodzącym w skład organów zarządzających, nadzorujących i administrujących jednostki, ze wskazaniem ich głównych warunków, wysokości oprocentowania oraz wszelkich kwot spłaconych, odpisanych lub umorzonych, a także zobowiązań zaciągniętych w ich imieniu tytułem gwarancji i poręczeń wszelkiego rodzaju, ze wskazaniem kwoty ogółem dla każdego z tych organów

Jak wynika z treści dyspozycji, w poz. 5d to spółki handlowe posiadające organy zarządzające, nadzorujące lub administrujące zamieszczają informację o wynagrodzeniach członków tych organów. Natomiast do przedstawiania informacji objętych dyspozycją poz. 5e (np. kwoty zaliczek, pożyczek i kredytów) zobowiązane są jednostki, w których powołano te organy. Oznacza to, że katalog jednostek zobowiązanych do wypełnienia poz. 5e jest szerszy niż w odniesieniu do poz. 5d. Obejmuje bowiem nie tylko spółki handlowe, ale również spółdzielnie, przedsiębiorstwa państwowe itp., w których powołano organy zarządzające, nadzorujące lub administrujące.

Zalecamy, aby informacje o wypłaconych wynagrodzeniach (poz. 5d), pożyczkach itp. (poz. 5e), udzielonych członkom organów, przedstawiły wszystkie jednostki, zarówno spółki handlowe, jak i przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i inne, w których powołano organy zarządzające, nadzorujące lub administrujące. Art. 3 ust. 1 pkt 5a definiuje „członka organu jednostki” jako osobę fizyczną, pełniącą funkcję: członka zarządu bądź innego organu zarządzającego, członka rady nadzorczej bądź innego organu nadzorującego, jak również innego organu administrującego jednostki, powołaną do pełnienia tej funkcji zgodnie z postanowieniami umowy spółki, statutu lub obowiązującymi jednostkę przepisami prawa.

Trzeba zauważyć, że w prostej spółce akcyjnej ustanawia się zarząd albo radę dyrektorów. Umowa tej spółki może przewidywać również ustanowienie rady nadzorczej (art. 30052 Ksh). Dlatego w razie powołania w prostej spółce akcyjnej rady dyrektorów zamiast zarządu informacje m.in. o wynagrodzeniach, kredytach i pożyczkach, udzielonych dyrektorom wchodzącym w skład rady dyrektorów, wykazuje się w tej pozycji dodatkowych objaśnień.

Informacje wskazane w dyspozycji można ująć w tabeli. Podaje się w niej:

[32] Dotyczy tylko jednostek dużych.

  • kwoty wynagrodzeń za pracę w danym organie, obciążające rok obrotowy (łącznie, bez podziału na poszczególne osoby wchodzące w skład danego organu), w tym z tytułu umów menedżerskich, prac zleconych, „żetonów”, tantiem płatnych z zysku, odpraw itp., wypłacane m.in. członkom zarządu albo rady dyrektorów (z umów o pracę i innych) oraz członkom organów nadzorujących (rady nadzorczej, komisji rewizyjnej); wynagrodzenia wykazuje się w kwotach brutto, w wysokości odniesionej w ciężar kosztów działalności operacyjnej lub rozliczenia wyniku finansowego (tantiemy)[32],
  • zobowiązania jednostki z tytułu emerytur lub podobnych świadczeń wobec byłych członków organów jednostki,
  • kwotę zadłużenia członków organów wobec jednostki na dzień bilansowy, z tytułu pobrania zaliczek, pożyczek i innych świadczeń o podobnym charakterze, ze wskazaniem głównych warunków ich spłaty lub udzielenia, a także wysokości oprocentowania (dotyczy pożyczek),
  • kwotę odpisanych bądź umorzonych zobowiązań członków poszczególnych organów,
  • wysokość udzielonych przez jednostkę gwarancji i poręczeń z tytułu zobowiązań (np. kredytów, pożyczek) zaciągniętych przez członków organów.

Informacje nt. członków organów zarządzających i nadzorujących za rok obrotowy (w zł)

Członkowie organów Wynagrodzenia za rok obrotowy obciążające Zobowiązania z tytułu emerytur wobec byłych członków organów Kwota zadłużenia na koniec roku z tytułu Kwota udzielonych gwarancji i poręczeń z tytułu zobowiązań zaciągniętych przez członków organów Kwota odpisanych zobowiązań członków organów
koszty wynik netto (tantiemy) zaliczek pożyczek innych świadczeń
Zarządzających
Nadzorujących

Celowe jest podanie pod tabelą informacji dotyczących okresu spłaty zaliczek i pożyczek oraz oprocentowania pożyczek, jednak bez wskazywania nazwisk dłużników.

Nie ma potrzeby przedstawiania w tej pozycji danych o: wynagrodzeniach za wynalazczość i ra­cjonalizację, wynagrodzeniach z tytułu umów o dzieło, zwrocie kosztów podróży służbowych, ryczałtach wypłaconych za używanie włas­nego samochodu do celów służbowych, pożyczkach mieszkaniowych udzielonych z zfśs i ich ew. umorzeniu oraz o dywidendach, jeżeli członek organu jest jednocześnie udziałowcem lub akcjonariuszem spółki.

[33] Rozporządzenie z 27.04.2016 r. (DzUrz UE L 119 z 4.05.2016 r.).

Nie wypełnia pierwszego wiersza jednostka, w której powołano jednoosobowy zarząd lub tylko jednego dyrektora. Podanie informacji o wynagrodzeniu, zadłużeniu wobec jednostki itp. tej osoby byłoby niezgodne z przepisami o ochronie danych osobowych, jakie zawiera rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/679 w sprawie ochrony osób fizycznych w związku z przetwarzaniem danych osobowych i w sprawie swobodnego przepływu takich danych oraz uchylenia dyrektywy 95/46/WE[33] (dalej RODO). Przepisy tego rozporządzenia stosuje się bezpośrednio w Polsce oraz we wszystkich krajach UE.

Z zawartej w RODO definicji „danych osobowych” wynika, że są to wszystkie informacje opisujące osobę przez dowolny pryzmat (ekonomiczny, fizyczny, społeczny, kulturowy). Są to zatem dane dotyczące wyglądu, stanu majątkowego (zarobki, posiadany majątek, uzyskane obroty), zdrowia, sytuacji rodzinnej, osiągnięć zawodowych, poglądów, relacji towarzyskich i zawodowych, lokalizacji. Dane te, bez względu na ich formę (np. pisemną, elektroniczną, dźwiękową, fotograficzną), podlegają ochronie.

Przez naruszenie ochrony danych osobowych rozumie się – stosownie do definicji zawartej w art. 4 pkt 12 RODO – naruszenie bezpieczeństwa prowadzące do przypadkowego lub niezgodnego z prawem zniszczenia, utracenia, zmodyfikowania, nieuprawnionego ujawnienia bądź nieuprawnionego dostępu do danych osobowych przesyłanych, przechowywanych lub w inny sposób przetwarzanych.

Informacja o nieudzieleniu członkom organów zaliczek, pożyczek i innych podobnych świadczeń może w tej pozycji brzmieć następująco:

Członkowie organów zarządzających i nadzorujących nie mają na dzień bilansowy żadnych zobowiązań pieniężnych wobec jednostki.

5f. Informacje o wynagrodzeniu firmy audytorskiej, wypłaconym lub należnym za rok obrotowy odrębnie za:

a) badanie ustawowe w rozumieniu art. 2 pkt 1 uobr,

b) inne usługi atestacyjne,

c) usługi doradztwa podatkowego,

d) pozostałe usługi

Ta pozycja dodatkowych objaśnień, wypełniana przez jednostki duże, podlegające obowiązkowi corocznego ustawowego badania, służy ocenie niezależności biegłego rewidenta i firmy audytorskiej badającej rsf. Zamieszcza się w niej łączną kwotę wynagrodzeń wypłaconych lub należnych, za ten rok obrotowy, firmie audytorskiej przeprowadzającej ustawowe badania rsf. Jeżeli część usług na rzecz jednostki świadczyła firma audytorska inna niż przeprowadzająca badanie rsf, należałoby na to wskazać. W świetle przepisów możliwe jest też, że ustawowe badanie przeprowadzają wspólnie dwie firmy audytorskie.

Zgodnie z treścią dyspozycji odrębnie wykazuje się kwoty wynagrodzeń za:

  • badanie ustawowe – jest to badanie rsf, którego obowiązek przeprowadzenia wynika z art. 64 uor, przepisów innych ustaw (np. o podatku dochodowym) lub przepisów prawa UE; przeprowadza się je zgodnie z krajowymi standardami badania (art. 2 pkt 1 uobr),
  • usługi atestacyjne – są to usługi mające na celu uwiarygodnienie w wysokim lub w umiarkowanym stopniu zagadnień obejmujących w szczególności informacje finansowe i niefinansowe, systemy, procesy, a także aspekty zachowań lub postaw okreś­lonych podmiotów.

Należne firmie audytorskiej wynagrodzenie przedstawia się zgodnie z zasadą memoriału (w kwocie wynikającej z umowy).

Kwota wynagrodzenia firmy audytorskiej nie obejmuje, naszym zdaniem, VAT od wyświadczonych usług – zważywszy, że jest on u usługobiorców odliczany i nie obciąża ich kosztów.

Nie ma potrzeby podawania nazwy firmy audytorskiej bądź imion i nazwisk biegłych rewidentów świadczących usługi.

Jeżeli jednostka przeprowadziła dobrowolne badanie rsf (np. na wniosek wspólników) lub nie będąc objęta obowiązkiem poddania rsf badaniu, korzysta z innych usług firmy audytorskiej, to może tej pozycji nie wypełniać.

Informacje o wynagrodzeniach netto wypłaconych lub należnych firmie audytorskiej mogą zostać zamieszczone w tabeli.

Wynagrodzenia firmy audytorskiej (w tys. zł)

Lp. Wyszczególnienie Kwota Kwota usługi świadczonej przez inną firmę niż przeprowadzająca badanie ustawowe
1 Ustawowe badanie rsf
2 Dobrowolne badanie rsf
3 Inne usługi atestacyjne
4 Doradztwo podatkowe
5 Pozostałe usługi
Razem

Z uwagi na fakt, że informacje o wynagrodzeniu firmy audytorskiej za badanie skonsolidowanego sprawozdania finansowego (ssf) i inne usługi na rzecz grupy kapitałowej wykazuje się w poz. 5 pkt 4 lit. f dodatkowych objaśnień do ssf, nie ma potrzeby ich powtarzania w tej pozycji dodatkowych objaśnień.

8. Objaśnienie niektórych istotnych zdarzeń

Pozycje 6a i 6b dodatkowych objaśnień to miejsce prezentacji wymienionych w art. 54 uor tzw. zdarzeń po dniu bilansowym. Wskazane jest skorzystanie w tym zakresie z wyjaśnień i rozwiązań zawartych w KSR 7 Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja.

Analogicznie jak w roku ubiegłym (2020) – podczas sporządzania rsf za 2021 r. wypełnienie tych pozycji w sposób jasny, przejrzysty i rzetelny ma szczególne znaczenie z uwagi na trwającą pandemię. Jednostki mają obowiązek podjęcia decyzji o tym, czy skutki gospodarcze wywołane pandemią mają charakter zdarzeń korygujących wynik, czy też nie zostaną one ujawnione w rsf sporządzonym za 2021 r., na co wskazujemy poniżej.

(Ustęp 6)

6a. Informacje o przychodach i kosztach z tytułu błędów popełnionych w latach ubiegłych odnoszonych w roku obrotowym na kapitał (fundusz) włas­ny z podaniem ich kwot i rodzaju

Wszelkie błędy wykryte w księgach rachunkowych, bez względu na to, czy popełniono je w bieżącym roku obrotowym, czy w poprzednich latach, wymagają korekty. Sposób ujęcia korekty błędu w księgach rachunkowych zależy od momentu ujawnienia błędu – czy nastąpiło to przed zatwierdzeniem rsf, czy po jego zatwierdzeniu – oraz od jego istotności.

W tej pozycji dodatkowych objaśnień jednostka ujawnia następujące informacje o korektach błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych:

a) rodzaj błędu popełnionego w poprzednich latach,

b) kwota korekty dotyczącej bieżącego roku obrotowego i każdej korekty dotyczącej lat poprzednich,

c) kwota korekty dotyczącej okresów wcześniejszych od okresów uwzględnionych w danych porównawczych.

Za błędy popełnione w poprzednich latach obrotowych uznaje się wszelkiego rodzaju pominięcia lub nieprawidłowości, które powodują istotne zniekształcenie już zatwierdzonych rsf. Takie sprawozdania nie mogą zostać uznane za jasno i rzetelnie przedstawiające sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki.

Błędy są wynikiem nieuwzględnienia lub niewłaś­ciwego uwzględnienia wiarygodnych informacji:

  • dostępnych w momencie zatwierdzania rsf sporządzonych za poprzednie lata obrotowe,
  • co do których można by zasadnie oczekiwać, że zostaną otrzymane i uwzględnione w toku sporządzania tych sprawozdań.

Błędy uznaje się za istotne, jeżeli mogą, pojedynczo lub łącznie, wpłynąć na decyzje użytkowników podejmowane na podstawie danych rsf. Czynnikiem rozstrzygającym o istotności może być zarówno wielkość, jak i rodzaj pozycji bądź kombinacja obu tych czynników.

Zgodnie z art. 54 ust. 3 kwotę korekty spowodowanej usunięciem błędu odnosi się na kapitał (fundusz) włas­ny i wykazuje jako Zysk (strata) netto z lat ubiegłych.

W przypadku gdy ustalenie kwot korekt jest praktycznie niewykonalne, w pozycji tej – w ślad za KSR 7 (pkt 5.9) – jednostka może wskazać na sam fakt popełnienia błędu w poprzednich latach obrotowych oraz podać, na czym on polegał i jakie były powody niemożności wiarygodnego szacunku korekt.

■ ◊ 6b. (14) Informacje o istotnych zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym, a nieuwzględnionych w sprawozdaniu finansowym, oraz o ich wpływie na sytuację majątkową, finansową oraz wynik finansowy jednostki

Zgodnie z art. 54 ust. 1 jednostka zobowiązana jest do uwzględnienia w rsf wszystkich istotnych zdarzeń jej dotyczących, które nastąpiły po dniu bilansowym do dnia zatwierdzenia rsf. KSR 7 definiuje zdarzenia po dniu bilansowym jako korzystne i niekorzystne zdarzenia, jakie nastąpiły po dniu bilansowym, na który sporządzono rsf za dany rok obrotowy, istotnie wpływające na dane wykazane w tym sprawozdaniu, o których jednostka dowiedziała się przed dniem zatwierdzenia rsf (pkt II.15).

Ze względu na wpływ na rsf, zdarzenia te można podzielić na:

1) dostarczające dowodów na istnienie okreś­lonego stanu na dzień bilansowy (np. 31.12.2021 r.) – są to zdarzenia korygujące, które wymagają ujęcia w księgach rachunkowych i wykazania w rsf za okres, którego dotyczą,

2) wskazujące na stan zaistniały po dniu bilansowym (po 31.12.2021 r.) – są to tzw. zdarzenia niekory­gujące.

W tej pozycji informuje się o zdarzeniach niekorygujących (pkt 2), podając także szacunkową kwotę ich skutków finansowych (lub stwierdzając, że szacunek taki jest praktycznie niewykonalny). Tego typu zdarzenia co prawda nie powodują zmiany przedstawionego w rsf stanu na dzień bilansowy, jednak są ważne dla właś­ciwej oceny sytuacji majątkowej i finansowej jednostki.

■ ◊ 6c. (15) Przedstawienie dokonanych w roku obrotowym zmian zasad (polityki) rachunkowości, w tym metod wyceny, jeżeli wywierają one istotny wpływ na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki, ich przyczyny i spowodowaną zmianami kwotę wyniku finansowego oraz zmian w kapitale (funduszu) włas­nym, oraz przedstawienie zmiany sposobu sporządzania sprawozdania finansowego wraz z podaniem jej przyczyny

W przypadku jednostek małych (zał. nr 5): Przedstawienie dokonanych w roku obrotowym zmian zasad (polityki) rachunkowości, jeżeli wywierają one istotny wpływ na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki, oraz przedstawienie zmiany sposobu sporządzania sprawozdania finansowego wraz z podaniem jej przyczyny

Pozycję tę wypełniają jednostki, które – na podstawie art. 8 ust. 2 uor – dokonały, ze skutkiem od początku roku obrotowego, zmian dotychczas stosowanych w rachunkowości rozwiązań na inne, przewidziane w uor. W takim przypadku zarówno jednostki duże, jak i małe wyjaśniają w tej pozycji, na czym polegały te zmiany i jaka była ich przyczyna. Jednostki duże dodatkowo okreś­lają liczbowo wpływ dokonanych zmian na wynik finansowy lub wysokość kapitału (funduszu) włas­nego, niezależnie od tego, że przedstawiają one skutki tych zmian w odpowiedniej pozycji zestawienia zmian w kapitale (funduszu) włas­nym.

Nie wypełniają tej pozycji jednostki mikro, bowiem uor zobowiązuje je do przedstawienia informacji o przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości i ich zmianach, wyłącznie we wprowadzeniu do rsf.

[34] Ustawa z 10.04.1997 r. (tekst jedn. DzU z 2021 r. poz. 716).

[35] Zagadnienie to zostało omówione w opracowaniu „Ogólne zasady sporządzania rocznego sprawozdania finansowego”.

Zwracamy uwagę, że Prawo energetyczne[34] zobowiązuje przedsiębiorstwa energetyczne, dokonujące zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, do zamieszczenia w rsf – np. w tej pozycji dodatkowych objaśnień – informacji o rodzaju zmian wraz z uzasadnieniem[35].

■ ◊ 6d. (16) Informacje liczbowe, wraz z wyjaśnieniem, zapewniające porównywalność danych sprawoz­dania finansowego za rok poprzedzający ze spra­wozdaniem za rok obrotowy

Użyteczność danych sprawozdawczych – liczbowych i słownych – wykazanych w poszczególnych elementach rsf wzrasta, jeżeli użytkownik rsf może zestawić dane sprawozdawcze z odpowiednimi danymi porównawczymi za poprzedni rok obrotowy.

Dlatego jednostki, zgodnie z art. 46, art. 47, art. 48a i art. 48b uor, są zobowiązane do przedstawienia – w bilansie, rzis, w zestawieniu zmian w kapitale (funduszu) włas­nym oraz w rachunku przepływów pieniężnych – danych za bieżący (sprawozdawczy) i poprzedni (porównawczy) rok obrotowy.

Zazwyczaj dane sprawozdawcze i porównawcze, wynikające z zatwierdzonego rsf za poprzedni rok obrotowy, są porównywalne. Bywa jednak, że porównywalność danych sprawozdawczych i porównawczych jest zakłócona np. wobec zmiany zasad klasyfikacji zdarzeń, zmian zasad wyceny aktywów lub pasywów czy dokonanej korekty błędów.

Uzasadnia to – zgodnie z pkt 7.3 KSR 7 – zastosowanie podejścia retrospektywnego do danych porównawczych i doprowadzenie ich do porównywalności. Może to nastąpić w dodatkowej kolumnie bądź w postaci ułamka we właś­ciwych pozycjach bilansu, rzis czy rachunku przepływów pieniężnych. W tym przypadku w tej pozycji dodatkowych objaśnień można wskazać na przyczynę zmian, jeżeli objaśnienia zamieszczone w poz. 15 nie wyczerpują tematu.

9. Objaśnienie powiązań kapitałowych

(Ustęp 7)

7a. Informacje o wspólnych przedsięwzięciach, które nie podlegają konsolidacji, w tym o:

a) nazwie, zakresie działalności wspólnego przedsięwzięcia,

b) procentowym udziale,

c) części wspólnie kontrolowanych rzeczowych składników aktywów trwałych oraz wnip,

d) zobowiązaniach zaciągniętych na potrzeby przedsięwzięcia lub zakupu używanych rzeczowych składników aktywów trwałych,

e) części zobowiązań wspólnie zaciągniętych,

f) przychodach uzyskanych ze wspólnego przedsięwzięcia i kosztach z nimi związanych,

g) zobowiązaniach warunkowych i inwestycyjnych dotyczących wspólnego przedsięwzięcia

Dogodną formą przedstawienia wymienionych w dyspozycji danych o przedsięwzięciach realizowanych przez jednostkę wspólnie z innymi jednostkami jest poniższa tabela.

Wspólne przedsięwzięcie z udziałem jednostki (opis, zakres)

Lp. Wyszczególnienie
1 Nazwa i zakres działalności wspólnego przedsięwzięcia
2 Data rozpoczęcia i zakończenia/przewidywanego zakończenia wspólnego przedsięwzięcia
3 Procentowy udział jednostki we wspólnym przedsięwzięciu (np. w planowanych zyskach)
4 Wartość[*] wspólnie kontrolowanych rzeczowych składników aktywów trwałych oraz wnip przypadająca na jednostkę
5 Zobowiązania[*] zaciągnięte przez jednostkę w celu sfinansowania realizacji wspólnego przedsięwzięcia
6 Część wspólnie zaciągniętych zobowiązań[*] przypadających na jednostkę
7 Przypadające na jednostkę zobowiązania[*] warunkowe dotyczące wspólnego przedsięwzięcia
8 Przychody uzyskane w roku obrotowym z realizacji wspólnego przedsięwzięcia, przypadające na jednostkę
9 Koszty poniesione w roku obrotowym na realizację wspólnego przedsięwzięcia, przypadające na jednostkę

[*] Na dzień bilansowy.

7b. Informacje o transakcjach z jednostkami powiązanymi

Jednostki duże przedstawiają w tej pozycji dodatkowych objaśnień istotne transakcje z jednostkami powiązanymi, wykazane w bilansie, rzis oraz rachunku przepływów pieniężnych. Transakcje nieistotne są pomijane. Zbędne jest przytaczanie tych samych danych liczbowych, które w odniesieniu do transakcji z jednostkami powiązanymi zostały wykazane w wymienionych elementach rsf.

[36] Pojęcie „zaangażowania w kapitale” wyjaśniono w rozdz. 6 opracowania „Ogólne zasady sporządzania rocznego sprawozdania finansowego”.

7c. Wykaz spółek (nazwa, siedziba), w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale[36] lub 20% w ogólnej liczbie głosów w organie stanowiącym spółki; wykaz ten powinien zawierać także informacje o procencie posiadanego zaangażowania w kapitale oraz o kwocie kapitału włas­nego i zysku lub stracie netto tych spółek za ostatni rok obrotowy

Treść dyspozycji wskazuje, że obowiązek jej wypełnienia mają wyłącznie jednostki duże będące:

  • jednostką dominującą,
  • wspólnikiem jednostki współzależnej lub
  • znaczącym inwestorem,

które posiadają:

  • bezpośrednio lub pośrednio trwałe zaangażowanie w kapitale innej jednostki (podporządkowanej – zależnej, stowarzyszonej, współzależnej) lub
  • udziały/akcje dające co najmniej 20% praw do głosu w zgromadzeniu wspólników (organie stanowiącym) innej jednostki.

Wymagane informacje można zestawić w tabeli, według zaproponowanego poniżej układu.

Dla użytkowników rsf pomocne może być podanie w kolumnie tabeli dotyczącej wyniku finansowego – obok kwoty i znaku wyniku finansowego – również roku obrotowego, którego ten wynik dotyczy. Nie zawsze bowiem na dzień sporządzenia rsf jednostka zna wynik netto spółek podporządkowanych za bieżący rok obrotowy. Może się to także odnosić do ich kapitału włas­nego.

Można również podać:

  • główny przedmiot działalności spółki podporządkowanej, jeżeli nie wynika on bezpośrednio z nazwy spółki, a także
  • wysokość zarejestrowanego kapitału podstawowego.

Informacje te mogą zostać zamieszczone w dodatkowych kolumnach. Taka kompleksowa informacja zwiększa użyteczność prezentowanych danych.

Udziały/akcje – na dzień bilansowy – w spółkach zależnych, współzależnych i stowarzyszonych

Lp. Nazwa, siedziba i forma prawna spółki, w której jednostka ma udziały/akcje Procent zaangażowania w kapitale podstawowym i procent głosów na walnym zgromadzeniu spółki Kwota kapitału własnego spółki na dzień bilansowy Wynik finansowy netto spółki za rok obrotowy zysk (+), strata (–) Uwagi
1
2
3

7d. Jeżeli jednostka nie sporządza ssf, korzystając ze zwolnienia lub wyłączeń, informacje o:

a) podstawie prawnej wraz z danymi uzasadniającymi odstąpienie od konsolidacji;

b) nazwie i siedzibie jednostki sporządzającej ssf na wyższym szczeblu grupy kapitałowej oraz miejscu jego publikacji;

c) podstawowych wskaźnikach ekonomiczno-finansowych, charakteryzujących działalność jednostek powiązanych w danym i ubiegłym roku obrotowym, takich jak:

    • przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów oraz przychody finansowe,
    • wynik finansowy netto oraz wartość kapitału (funduszu) włas­nego, z podziałem na grupy,
    • wartość aktywów trwałych,
    • przeciętne roczne zatrudnienie;

d) rodzaju stosowanych standardów rachunkowości (krajowych czy międzynarodowych) przez jednostki powiązane

Uor w art. 55 ust. 1 nakłada na jednostkę dominującą (spółkę handlową lub przedsiębiorstwo państwowe) obowiązek sporządzenia rocznego ssf grupy kapitałowej. Sprawozdaniem tym obejmuje się dane:

  • jednostki dominującej i jednostek od niej zależnych wszystkich szczebli, zestawione w taki sposób, jakby grupa kapitałowa stanowiła jedną jednostkę, a także
  • pozostałych jednostek podporządkowanych, zgodnie z zasadami okreś­lonymi w uor.

Jednostka dominująca może jednak odstąpić od sporządzenia ssf grupy kapitałowej, jeżeli spełnione zostały kryteria okreś­lone w art. 56–58. Poniżej przedstawiono ich krótki opis:

1. Łączne dane jednostki dominującej oraz wszystkich zależnych od niej jednostek każdego szczebla nie przekroczyły, na dzień bilansowy roku obrotowego oraz na dzień bilansowy roku poprzedzającego, dwóch z trzech następujących wielkości granicznych (progów) zestawionych w poniższej tabeli (art. 56 ust. 1 pkt 1 – przed dokonaniem wyłączeń konsolidacyjnych).

Wyszczególnienie Wielkości graniczne przed dokonaniem wyłączeń konsolidacyjnych
Suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego 38,4 mln zł
Przychody netto ze sprzedaży produktów i towarów 76,8 mln zł
Średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty 250 osób

Jeżeli dwie z ww. wielkości progowych zostały przekroczone zarówno w 2020, jak i 2021 r., to jednostka dominująca ma obowiązek sporządzenia ssf. Jeśli jednak to przekroczenie dotyczy tylko jednego roku obrotowego (np. 2021 r.), to prawo do zwolnienia nadal przysługuje, co oznacza, że jednostka dominująca wciąż może nie sporządzać ssf.

2. Zawarta w art. 56 ust. 2 możliwość niesporządzania ssf dotyczy tzw. grupy kapitałowej wieloszczeblowej. W tym przypadku jednostka dominująca niższego szczebla, będąca jednocześnie jednostką zależną od jednostki dominującej wyższego szczebla, mającej siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium EOG, może nie sporządzać ssf, gdy jednostka dominująca wyższego szczebla posiada:

  • 100% udziałów tej jednostki (nie są przy tym brane pod uwagę udziały posiadane przez członków jej organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących z mocy prawa bądź z tytułu zobowiązania okreś­lonego w jej statucie czy umowie) lub
  • co najmniej 90% udziałów tej jednostki, a pozostali udziałowcy zatwierdzili decyzję o niesporządzaniu ssf.

Stosownie do art. 56 ust. 5 istnieje jednak obowiązek sporządzenia ssf, jeżeli jednostka dominująca lub jej jednostka zależna jest emitentem papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów EOG.

3. Ssf nie jest sporządzane (art. 56 ust. 3), jeśli wszystkie jednostki zależne od jednostki dominującej wyłącza się z obowiązku objęcia ich konsolidacją na podstawie warunków i okoliczności wskazanych w art. 57 lub art. 58, tj.:

a) udziały jednostki zależnej zostały nabyte (zakupione lub pozyskane w innej formie) z wyłącznym ich przeznaczeniem do odprzedaży, w terminie jednego roku od dnia ich pozyskania,

b) występują poważne długoterminowe ograniczenia w sprawowaniu kontroli nad jednostką zależną, które wyłączają swobodne dysponowanie jej aktywami netto, w tym wypracowanym zyskiem netto, lub które wyłączają sprawowanie kontroli nad organami kierującymi tą jednostką zależną,

c) nie można uzyskać informacji niezbędnych do sporządzenia ssf, bez ponoszenia niewspółmiernie wysokich kosztów lub bez zbędnej zwłoki (wyłączenie takie może mieć zastosowanie tylko w wyjątkowych, udokumentowanych przypadkach),

d) dane finansowe jednostki zależnej są nieistotne dla rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego grupy kapitałowej; jeżeli jednak dane jednostek zależnych są łącznie istotne dla rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego, to zwolnienie traci na ważności i dane tych jednostek zależnych powinny być objęte konsolidacją.

Przejrzyste zestawienie informacji o jednostkach zwolnionych z konsolidacji umożliwia tabela.

Kompletność informacji zapewni zamieszczenie pod tabelami nazwy i siedziby jednostki dominującej wyższego szczebla, sporządzającej ssf, wraz ze wskazaniem miejsca udostępnienia tego ssf.

Spółki zależne nieobjęte konsolidacją i przyczyny odstąpienia od konsolidacji (stan na dzień bilansowy)

Lp. Wyszczególnienie Spółki (nazwa i siedziba)
X Y Z
1 Przyczyna i podstawa prawna – ustawa o rachunkowości, art. …
2 Wartość nominalna udziałów w spółce i posiadany procent udziału w kapitale podstawowym

Informacje o spółkach zależnych nieobjętych konsolidacją

Lp. Wyszczególnienie Spółka X Spółka Y Spółka Z Razem
Stan na
początek roku/rok poprzedzający koniec roku/rok obrotowy początek roku/rok poprzedzający koniec roku/rok obrotowy początek roku/rok poprzedzający koniec roku/rok obrotowy początek roku/rok poprzedzający koniec roku/rok obrotowy
1 Przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz przychody finansowe
2 Wynik finansowy netto (±)
3 Kapitał własny, w tym:
– podstawowy
– zapasowy
4 Wartość netto aktywów trwałych
5 Przeciętne roczne zatrudnienie
6 Czy sporządza ssf według ustawy, czy MSR
7 Inne (podać jakie)

[37] Jednostki małe podają wyłącznie informacje objęte pkt b. Pożądane byłoby jednak podanie również informacji, o której mowa w pkt a, gdyż jest to sytuacja o wiele częstsza.

■ ◊[37] 7e. (17) Informacje o:

a) nazwie i siedzibie jednostki sporządzającej ssf na najwyższym szczeblu grupy kapitałowej, w której skład wchodzi spółka jako jednostka zależna, oraz miejscu, w którym sprawozdanie to jest dostępne,

b) nazwie i siedzibie jednostki sporządzającej ssf na najniższym szczeblu grupy kapitałowej, w skład której wchodzi spółka jako jednostka zależna, oraz miejscu, w którym sprawozdanie to jest dostępne

Jednostka dominująca średniego szczebla podaje w tej pozycji nazwę i siedzibę jednostki dominującej sporządzającej ssf oraz miejsce udostępnienia tego ssf na najwyższym szczeblu grupy kapitałowej, w której skład wchodzi, a także na najniższym szczeblu grupy kapitałowej, w której skład wchodzi jednostka wypełniająca tę pozycję dodatkowych objaśnień.

7f. Informacje o nazwie, adresie siedziby zarządu lub siedziby statutowej jednostki oraz formie prawnej każdej z jednostek, których dana jednostka jest wspólnikiem ponoszącym nieograniczoną odpowiedzialność majątkową

Jednostki będące wspólnikami spółki jawnej lub komplementariuszami spółki komandytowej bądź ska, ponoszącymi za te spółki nieograniczoną odpowiedzialność majątkową, podają nazwę, adres siedziby oraz formę prawną spółki osobowej, za którą ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność majątkową.

10. Informacje o połączeniu spółek

(Ustęp 8)

8. W przypadku sprawozdania finansowego sporządzonego za okres, w ciągu którego nastąpiło połączenie:

1) jeżeli połączenie zostało rozliczone metodą nabycia – podaje się:

a) firmę i opis przedmiotu działalności spółki przejętej,

b) liczbę, wartość nominalną i rodzaj udziałów/akcji wyemitowanych w celu połączenia,

c) cenę przejęcia, wartość aktywów netto według wartości godziwej spółki przejętej na dzień połączenia, wartość firmy lub ujemną wartość firmy i opis zasad jej amortyzacji;

2) jeżeli połączenie zostało rozliczone metodą łączenia udziałów – podaje się:

a) firmy i opis przedmiotu działalności spółek, które w wyniku połączenia zostały wykreś­lone z re­jestru,

b) liczbę, wartość nominalną i rodzaj udziałów/akcji wyemitowanych w celu połączenia,

c) przychody i koszty, zyski i straty oraz zmiany w kapitałach włas­nych połączonych spółek za okres od początku roku obrotowego, w ciągu którego nastąpiło połączenie, do dnia połączenia

Spółka, która powstała w 2021 r. w wyniku połączenia z inną spółką i w poz. 6 Wprowadzenia zaznaczyła opcję „Nastąpiło połączenie spółek”, wskazując jednocześnie na zastosowaną metodę rozliczenia połączenia (nabycia albo łączenia udziałów), zamieszcza w tej pozycji dodatkowych objaśnień informacje wymagane treścią tej dyspozycji.

Przejrzyste zestawienie tych informacji umożliwi tabela 1 (prezentacja rozliczenia połączenia metodą nabycia) lub tabela 2 (rozliczanie połączenia metodą łączenia udziałów).

Tabela 1. Sprawozdanie finansowe sporządzono po połączeniu spółek metodą nabycia

Lp. Wyszczególnienie Opis/Dane liczbowe
1 Nazwa (firma) i opis przedmiotu działalności spółki przejętej
2 Data wpisu (połączenia) do KRS
3 Liczba, wartość nominalna i rodzaj udziałów/akcji wyemitowanych w celu połączenia
4 Pozostałe dane:
a) cena przejęcia
b) wartość godziwa aktywów netto spółki przejętej na dzień połączenia
c) wartość firmy (ujemna wartość firmy)
5 Stopa procentowa amortyzacji wartości firmy (ujemnej wartości firmy)

Tabela 2. Sprawozdanie finansowe sporządzono po połączeniu spółek metodą łączenia udziałów

Lp. Wyszczególnienie Opis/Dane liczbowe
spółka A spółka B
1 Nazwa (firma) i opis przedmiotu działalności spółek, które w wyniku połączenia zostały wykreś­lone z rejestru
2 Data wpisu (połączenia) do rejestru sądowego
3 Liczba, wartość nominalna i rodzaj udziałów/akcji wyemitowanych w celu połączenia
4 Pozostałe dane za okres od początku roku obrotowego, w ciągu którego nastąpiło połączenie, do dnia połączenia:
a) przychody
b) koszty
c) zyski
d) straty
e) zmiany (wzrost, obniżenie) kapitału własnego łączonych spółek (według poszczególnych składników kapitału włas­nego)

11. Niepewność i zagrożenia kontynuacji działalności

[38] Jeśli stosownych wyjaśnień nie zawarto we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego.

■ ◊ Δ[38] 9. W przypadku występowania niepewności co do możliwości kontynuowania działalności opis tych niepewności oraz stwierdzenie, że taka niepewność występuje, oraz wskazanie, czy sprawozdanie finansowe zawiera korekty z tym związane; informacja powinna zawierać również opis podejmowanych bądź planowanych przez jednostkę działań mających na celu eliminację niepewności

Decyzja o kontynuacji bądź zaniechaniu działalności to istotna (szczególnie w kolejnym roku trwania pandemii) decyzja wyznaczająca przyszłość jednostki, rzutująca – w przypadku niemożności kontynuacji działalności – na wycenę aktywów, kwalifikację zobowiązań oraz zapisy księgowe.

Po przeprowadzeniu oceny zdolności jednostki do kontynuacji działalności jej kierownik przedstawia odpowiednie do wyników jednostki ujawnienia w rsf.

We Wprowadzeniu (pkt 5) podaje się opis podjętych lub możliwych do podjęcia działań, na podstawie których kierownik jednostki uznał, że założenie kontynuacji jest zasadne, nawet gdy zachodzi istotna niepewność co do słuszności tego założenia.

Natomiast ta pozycja dodatkowych objaśnień służy do szczegółowego wyjaśnienia okoliczności – o ile istnieją – wskazujących na istotne zagrożenie kontynuacji działalności; w pozycji tej zamieszcza się także odpowiednie stwierdzenie odnośnie do dokonanych korekt. Syntetycznego omówienia wymagają wreszcie podjęte lub planowane przez jednostkę działania mające na celu zapobieżenie zagrożeniom kontynuacji działalności.

Zalecany sposób postępowania przedstawia KSR 14 Kontynuacja działalności oraz rachunkowość jednostek przy braku kontynuowania działalności.

Uor nie wymaga, aby jednostki mikro i małe podawały opis działań służących zapobieganiu skutkom zagrożenia kontynuacji działalności. Jeżeli jednak takie zagrożenie istnieje i jednostki mikro oraz małe wskazały na ten fakt we Wprowadzeniu, to szczegółowe ujawnienia – jako niezbędne do rzetelnej prezentacji rsf – należałoby zawrzeć w tej pozycji.

Ujawnienia są również ważne wtedy, gdy kierownik jednostki nie zidentyfikuje żadnych istotnych zagrożeń kontynuacji działalności. W takim przypadku naturalne będzie oczekiwanie użytkowników rsf (np. wspólników, banków czy wierzycieli) na poznanie przesłanek i okoliczności, które wpłynęły na taki osąd.

12. Inne informacje istotne dla zrozumienia sytuacji jednostki

■ ◊ * 10. W przypadku gdy inne informacje, niż wymienione powyżej, mogłyby w istotny sposób wpłynąć na ocenę sytuacji majątkowej, finansowej oraz wynik finansowy jednostki, należy ujawnić te informacje

W pozycji tej prezentowane są inne, niż omówione wyżej, istotne informacje potrzebne do rzetelnego i jas­nego przedstawienia sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki. W szczególności omówienia wymagają dodatkowe istotne informacje, o których mowa w art. 4 ust. 1a, a także przyczyny odstąpienia od stosowania okreś­lonego przepisu uor oraz wpływ tego odstąpienia na obraz sytuacji jednostki – w razie skorzystania przez nią z uprawnienia okreś­lonego w art. 4 ust. 1b uor. Mogą to być np. informacje o transakcji zamiany aktywów niepieniężnych na inne aktywa niepieniężne czy o restrukturyzacji długu (np. spłaty dotychczasowych kredytów bankowych oraz zaciągnięcie w tym celu nowego kredytu).

Naszym zdaniem jest to również miejsce w rsf, w którym spółka komandytowa zamieszcza informacje dotyczące poszczególnych grup przychodów i kosztów prezentowanych w rzis za okres od 1.01.2021 r. do 30.04.2021 r.

W rekomendacji „Sprawozdanie finansowe w czasie pandemii COVID-19” Komitet Standardów Rachunkowości zaleca, aby jednostki w tej pozycji dodatkowych objaśnień – niezależnie od ujawnień wartościowych – przedstawiły:

1) ogólny opis wpływu pandemii na sytuację i wynik jednostki, w tym na istotne osądy i szacunki dokonane przez jednostkę; dotyczy to ostrożnej wyceny aktywów i zobowiązań w celu uwzględnienia skutków gospodarczych COVID-19, w tym aktualizacji szacunków i wyceny w wartościach godziwych – ujmowanie w księgach rachunkowych oraz prezentacja i ujawnienia w sprawozdaniu finansowym (pkt VI.7),

2) szacunkową kwotę kosztów niewykorzystanych zdolności produkcyjnych na skutek COVID-19, gdy jednostka – zgodnie z zapisem art. 28 ust. 4a uor – ustaliła koszt wytworzenia na poziomie możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto.

Jednostka będąca stroną (prywatną) umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym oraz umowy koncesji na roboty budowlane lub usługi przedstawia – w ślad za zaleceniami KSR 10 Umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym oraz umowy koncesji na roboty budowlane lub usługi – w szczególności informacje o:

  • rodzaju i zakresie praw do użytkowania okreś­lonych aktywów,
  • zasadach otrzymywania wynagrodzenia,
  • zmianach umów, które istotnie wpływają na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki,

a także

  • warunkach przekazania składnika majątkowego będącego przedmiotem umowy po jej zakończeniu lub innych postanowieniach dotyczących tego składnika majątkowego.

Z kolei KSR 5 Leasing, najem i dzierżawa zaleca , aby w przypadku użytkowania przejętych w leasing środków trwałych lub wnip korzystający, najemca bądź dzierżawca przedstawiał na podstawie czynnych na dzień bilansowy umów:

  • leasingu operacyjnego, najmu lub dzierżawy:

a) łączną kwotę przyszłych, nieujętych w księgach, opłat leasingowych w podziale:

    • do 1 roku,
    • powyżej 1 roku do 5 lat,
    • powyżej 5 lat,

b) łączną opłatę z tytułu subleasingu oraz podnajmu lub poddzierżawy, ujętą jako przychód w roku sprawozdawczym,

c) inne opłaty poniesione z tytułu leasingu (w tym z tytułu kar umownych);

  • leasingu finansowego:

a) łączną kwotę przyszłych opłat leasingowych w podziale:

    • do 1 roku,
    • powyżej 1 roku do 5 lat,
    • powyżej 5 lat,

b) kwotę warunkowych opłat leasingowych odniesionych w koszty roku obrotowego.

Natomiast finansujący, wynajmujący lub wydzierżawiający, w myśl KSR 5, podaje – wynikające z czynnych na dzień bilansowy umów:

  • leasingu operacyjnego, najmu lub dzierżawy:

a) łączną kwotę przyszłych opłat leasingowych z tytułu leasingu operacyjnego:

    • do 1 roku,
    • powyżej 1 roku do 5 lat,
    • powyżej 5 lat;
  • leasingu finansowego:

a) łączną kwotę opłat leasingowych dla każdego z poniższych okresów:

    • do 1 roku,
    • powyżej 1 roku do 5 lat,
    • powyżej 5 lat,

b) niezrealizowane przychody z leasingu finansowego,

c) niegwarantowane wartości końcowe przypadające finansującemu.

Na przedsiębiorstwach energetycznych ciąży – na podstawie art. 44 Prawa energetycznego – obowiązek wyodrębnienia, wskazania zasad zakwalifikowania i omówienia w tej pozycji dodatkowych objaśnień odpowiednich pozycji bilansu oraz rzis za rok obrotowy, w podziale na rodzaje wykonywanej działalności gospodarczej:

1) przesył lub dystrybucja energii elektrycznej,

2) przesył, dystrybucja lub magazynowanie paliw gazowych,

3) obrót paliwami gazowymi,

4) skraplanie gazu ziemnego lub regazyfikacja skroplonego gazu ziemnego.

Przedsiębiorstwa energetyczne wyodrębniają w tej pozycji również odpowiednie pozycje bilansu oraz rzis dotyczące działalności gospodarczej innej niż ww. rodza­je działalności.

Z uwagi na to, że niektóre aktywa i pasywa oraz przychody i koszty są wspólne dla całego przedsiębiorstwa energetycznego (np. środki pieniężne, kapitał, kredyty bieżące czy koszty zarządu lub koszty oraz przychody finansowe), naszym zdaniem ujawnienia wymagają tylko te pozycje bilansu bądź rzis, które dotyczą poszczególnych rodzajów działalności, a nie ogół pozycji objętych tymi elementami rsf.

Przedsiębiorstwa energetyczne, zajmujące się przesyłem lub dystrybucją energii elektrycznej bądź paliw gazowych, powinny w dodatkowych objaśnieniach zamieścić także informację o przychodach z tytułu wykonywania prawa włas­ności do sieci przesyłowej bądź sieci dystrybucyjnej.

Przedsiębiorstwa energetyczne wytwarzające i/lub sprzedające energię elektryczną odbiorcom końcowym, przyłączonym do sieci na terytorium Polski, posiadające prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii (są to świadectwa traktowane jako towary), przedstawiają w tej pozycji informacje nt. sposobu gospodarki świadectwami pochodzenia oraz prawami majątkowymi z nimi związanymi. Są to informacje o:

  • ilości energii elektrycznej objętej świadectwami pochodzenia oraz prawami majątkowymi (wraz z podstawą ich ustalenia), jakimi powinno dysponować przedsiębiorstwo energetyczne za cały rok obrotowy i na jego koniec w celu rozliczenia się z obowiązku (dotyczy dostawców energii odbiorcom końcowym),
  • zmianach, jakie nastąpiły w ciągu roku w liczbie oraz wartości przyznanych i nabytych praw ze świadectw pochodzenia,
  • liczbie oraz wartości w cenie nabycia przyznanych praw z podziałem na przeznaczone do wykorzystania na włas­ne potrzeby oraz do sprzedaży,
  • wyniku na sprzedaży praw ze świadectw pochodzenia (różnica między ceną ich sprzedaży a wartością sprzedanych praw),
  • liczbie oraz wartości praw umorzonych lub przedłożonych do umorzenia w bieżącym roku obrotowym,
  • kwocie bieżących i skumulowanych odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości oraz kwocie odpisów przywracających ich wcześniej ujętą wartość,
  • kwocie odpisów z tytułu biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na pokrycie wymaganej liczby praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia i ich rozliczenie.

Jednostki prowadzące instalacje, objęte systemem handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, oraz operatorzy statków powietrznych podają w tej pozycji informacje o:

1) liczbie oraz wartości w cenie nabycia przyznanych praw do emisji dla każdej instalacji oraz dla każdego operatora statku powietrznego za cały okres rozliczeniowy wraz z ceną ich nabycia i wartością rynkową na koniec danego roku obrotowego, w podziale na:

  • uprawnienia do emisji,
  • jednostki poświadczonej redukcji emisji,
  • jednostki redukcji emisji;

2) liczbie oraz wartości w cenie nabycia przyznanych praw do emisji, z podziałem na prawa do emisji przeznaczone do:

  • wykorzystania na włas­ne potrzeby,
  • sprzedaży w roku obrotowym i całym okresie rozliczeniowym, z wyodrębnieniem:
    • uprawnień do emisji,
    • jednostek poświadczonej redukcji emisji,
    • jednostek redukcji emisji;

3) liczbie oraz wartości rynkowej praw do emisji przeznaczonych do sprzedaży na dzień bilansowy w rachunku ciągnionym (zmiany w ciągu roku obrotowego i całego okresu rozliczeniowego);

4) wyniku na sprzedaży praw do emisji;

5) liczbie oraz wartości praw do emisji umorzonych w roku bieżącym i poprzednich latach okresu rozliczeniowego, w tym z tytułu likwidacji instalacji;

6) kwocie bieżących i skumulowanych odpisów z tytułu utraty wartości praw do emisji oraz odpisów przywracających ich wcześniej ujętą wartość;

7) liczbie praw do emisji oraz kwocie biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na pokrycie ich niedoboru;

8) liczbie praw do emisji przeznaczonych do przeniesienia na kolejne lata obrotowe okresu rozliczeniowego oraz ew. liczbie praw do emisji do przeniesienia na kolejny okres rozliczeniowy.

Jeżeli jednostka realizuje swoje prawa do emisji za pośrednictwem zarządcy grupy instalacji, w pozycji tej wskazuje się zarządcę grupy oraz przedstawia informacje o gospodarce prawami, pozwalające ocenić politykę zarządcy grupy instalacji w stosunku do prowadzącego instalację.

Inne niż instalatorzy jednostki (pośrednicy), które nabywają prawa do emisji w celu ich późniejszej odprzedaży, zaliczają je odpowiednio do inwestycji długo- lub krótkoterminowych i wyceniają w cenie nabycia bądź rynkowej zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1a lub 5 i art. 35.

W przypadku znaczących różnic między wyceną praw do emisji w cenach nabycia i cenach rynkowych, w tej pozycji dodatkowych objaśnień przedstawia się także dane o wartości rynkowej tych praw.

Jeśli dodatkowe objaśnienia sporządza jednostka prowadząca działalność rolniczą i wykazuje w aktywach bilansu zwierzęta i/lub uprawy roślin wieloletnich, stanowiące aktywa biologiczne, to zgodnie z KSR 12 Działalność rolnicza przedstawia w tej pozycji:

  • zasady podziału aktywów biologicznych na trwałe i obrotowe,
  • istnienie oraz wartości bilansowe aktywów biologicznych, do których posiada ograniczony tytuł włas­ności,
  • zaciągnięcie zobowiązań w celu rozbudowy bądź nabycia aktywów biologicznych,
  • informację o ryzyku zmiany cen,
  • informacje o zdarzeniach spowodowanych warunkami pogodowymi, plagami szkodników i chorobami, które istotnie wpłynęły na wyniki działalności rol­niczej,
  • informacje o otrzymaniu wsparcia lub niespełnieniu warunków do otrzymania wsparcia,
  • inne zdarzenia o charakterze warunkowym, związane ze wsparciem,
  • przyczyny oraz kwotę prognozowanych zmniejszeń przyznanej wysokości wsparcia.

13. Spółki publiczne a dodatkowe objaśnienia

[39] Ustawa z 29.07.2005 r. (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 2080).

[40] DzU poz. 2000.

[41] DzU poz. 757.

[42] DzU poz. 1053.

Spółki publiczne (a więc spółki będące emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów EOG oraz ubiegające się bądź zamierzające się ubiegać o takie prawo) obowiązują znacznie bardziej rozszerzone, od przedstawionych wyżej, wymogi dotyczące prezentacji dodatkowych informacji, danych i objaśnień. Okreś­lają je ustawa o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych[39], a także akty wykonawcze do tej ustawy, którymi są rozporządzenia z:

  • 5.10.2020 r. w sprawie zakresu informacji wykazywanych w sprawozdaniach finansowych i skonsolidowanych sprawozdaniach finansowych wymaganych w prospekcie dla emitentów z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dla których właś­ciwe są polskie zasady rachunkowości[40],
  • 29.03.2018 r. w sprawie informacji bieżących i okresowych przekazywanych przez emitentów papierów wartościowych oraz warunków uznawania za równoważne informacji wymaganych przepisami prawa państwa niebędącego państwem członkowskim[41],
  • 12.05.2020 r. w sprawie szczegółowych warunków, jakim powinno odpowiadać memorandum informacyjne[42].

Znaczna część zawartych w niniejszym opracowaniu wyjaśnień, opisów, tabel czy też komentarzy może być wykorzystana również przez spółki publiczne. Dlatego zachęcamy do korzystania z nich przy opracowywaniu niektórych not sporządzanych przez te spółki.


LinkedIn

Spis treści artykułu
Spis treści: