Sprzedaż e-waluty z gry – zwolniona z VAT czy opodatkowana

Takie stanowisko wynika z wyroku TSUE z 5.03.2026 r. (C-472/24) i zostało już przeniesione na polski grunt przez KIS w interpretacji z 19.06.2026 r. (0112-KDIL1-3.4012.179.2026.1.KK).

Interpretacja KIS dotyczyła działalności polegającej na kupowaniu i odsprzedaży waluty funkcjonującej w grze komputerowej. E-waluta umożliwiała graczom nabywanie przedmiotów potrzebnych do prowadzenia lub rozwijania rozgrywki. Mogła być również przekazywana między graczami. Jednocześnie stanowiła przedmiot obrotu za prawne środki płatnicze. Podatnik kupował ją m.in. od innych przedsiębiorców i graczy, a następnie sprzedawał za złote. Po otrzymaniu zapłaty przekazywał odpowiednią liczbę jednostek na wskazany przez kupującego nick w grze. E-waluta nie była jednak prawnym środkiem płatniczym i nie miała zastosowania poza systemem gry. Można ją było wprawdzie sprzedać za złote lub inną walutę tradycyjną, ale sama służyła do korzystania z funkcjonalności dostępnych w grze.

Sprzedaż e-waluty jako świadczenie usług

Pierwszym krokiem jest ustalenie, z jaką czynnością mamy do czynienia na gruncie VAT. Towarami są, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Wirtualna jednostka istniejąca wyłącznie w środowisku elektronicznym nie mieści się w tej definicji. Jej sprzedaż nie jest zatem dostawą towarów.

Zastosowanie ma natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający – obejmuje zasadniczo każde odpłatne świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. KIS uznała więc sprzedaż e-waluty w zamian za złote za odpłatne świadczenie usług.

W kolejnym kroku należy zbadać, czy usługa ta może korzystać ze zwolnienia.

Zwolnienie dla transakcji dotyczących walut

Art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT zwalnia od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyjątkiem określonych przedmiotów kolekcjonerskich. Przepis ten wdraża art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 112, który przewiduje analogiczne zwolnienie dla transakcji dotyczących walut, banknotów i monet używanych jako prawne środki płatnicze.

Literalne brzmienie tych regulacji mogłoby sugerować, że zwolnienie ogranicza się do tradycyjnych walut państwowych. Dopuszcza się jednak jego zastosowanie także do waluty nietradycyjnej. Nie oznacza to, że zwolniona jest sprzedaż każdego cyfrowego aktywa, które użytkownicy potocznie nazywają walutą.

W wyroku z 22.10.2015 r. (C-264/14) TSUE analizował działalność polegającą na wymianie walut tradycyjnych na bitcoin, i odwrotnie. Wynagrodzeniem przedsiębiorcy była marża wynikająca z różnicy między ceną nabycia a ceną sprzedaży waluty. Trybunał uznał taką wymianę za odpłatne świadczenie usług, ale jednocześnie stwierdził, że może ona korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 112. Bitcoin był bowiem wykorzystywany jako alternatywny wobec walut tradycyjnych środek płatniczy i w tym charakterze akceptowany przez uczestników obrotu.

TSUE dopuścił tym samym możliwość objęcia zwolnieniem walut nietradycyjnych. Nie wystarczy jednak, że jednostki można kupować i sprzedawać za złote, euro czy dolary.

TSUE o walucie wykorzystywanej wyłącznie w grze

W wyroku z 5.03.2026 r. TSUE rozpatrywał sprawę spółki zajmującej się kupnem i odsprzedażą za tradycyjne waluty jednostek „gold” wykorzystywanych w grze (w świecie gier komputerowych „gold” to podstawowa wirtualna waluta używana podczas rozgrywki). Podatnik powoływał się na wyrok C-264/14 i twierdził, że obrót nimi powinien być traktowany jak zwolniona z VAT transakcja dotycząca waluty wirtualnej. TSUE nie zgodził się z tym, precyzując jednocześnie warunki zwolnienia:

• dana waluta musi być akceptowana jako alternatywny wobec prawnych środków płatniczych środek płatniczy,
• nie może mieć innego przeznaczenia niż pełnienie funkcji środka płatniczego.

W przypadku golda warunki te nie były spełnione. Jednostki mogły być wykorzystywane wyłącznie w grze. Nie stanowiły poza jej środowiskiem akceptowanego środka płatniczego pozwalającego nabywać rzeczywiste towary lub usługi. TSUE uznał więc, że transakcje ich kupna i sprzedaży nie są objęte zwolnieniem z art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 112.

Stanowisko KIS – zmiana podejścia

Identyczne stanowisko zajęła KIS w interpretacji z 19.06.2026 r. Podatnik argumentował, że e-waluta pełni w grze funkcję środka płatniczego, może być przedmiotem obrotu między graczami oraz jest kupowana i sprzedawana za prawne środki płatnicze. Sprzedaż powinna zatem korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT. Podatnik powołał się też na wcześniejsze korzystne interpretacje KIS.

Organ nie podzielił tych argumentów i odwołał się do wyroku TSUE z 5.03.2026 r. Zdaniem KIS e-waluta nie stanowiła poza środowiskiem gry akceptowanego środka płatniczego umożliwiającego zakup rzeczywistych towarów lub usług, a możliwość jej odsprzedaży za złote nie zmieniała tego charakteru. W konsekwencji sprzedaż ta była usługą podlegającą opodatkowaniu.

Stanowisko KIS nie zawsze było tak restrykcyjne. W piśmie z 8.05.2023 r. (0114-KDIP4-3.4012.62.2023.4.DM) organ uznał za objętą zwolnieniem sprzedaż jednostek wirtualnych walut uznawanych przez graczy i producentów gier za środki płatnicze w odpowiadających im grach oraz mogących być przedmiotem obrotu i wymiany. Podobnie w piśmie z 14.05.2025 r. (0111-KDIB3-3.4012.104.2025.2.PJ) stwierdzono, że sprzedaż wirtualnych walut z gier, gdy miejscem opodatkowania była Polska, jest usługą zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Jeszcze 12.12.2025 r. KIS wydała interpretację (0113-KDIPT1-2.4012.1076.2025.2.PRP) dotyczącą przedsiębiorcy zajmującego się kupnem i sprzedażą wirtualnych walut z gier komputerowych, w której podzielono wcześniejsze, korzystne stanowisko.

Szczególnie wymowna jest interpretacja KIS z 11.02.2026 r. (0114-KDIP1-2.4012.731.2025.2.JO), wydana na niespełna miesiąc przed wyrokiem TSUE. Fiskus rozróżnił w niej wirtualne produkty dostępne w grze (traktowane jako opodatkowane usługi elektroniczne) oraz doładowania wirtualnego portfela. Te drugie uznał za walutę wirtualną objętą zwolnieniem, jeżeli miejsce opodatkowania znajdowało się w Polsce.

Nie wszystkie te stany faktyczne były identyczne. Przedwczesne byłoby zatem stwierdzenie, że wyrok TSUE z 5.03.2026 r. automatycznie zdezaktualizował każdą wcześniejszą interpretację dotyczącą jakiejkolwiek waluty wirtualnej. Widać jednak istotną zmianę kryterium oceny walut funkcjonujących wyłącznie w grach. Wcześniej organy skłonne były przypisywać duże znaczenie temu, że jednostka stanowi środek płatniczy w grze, jest zbywalna i można ją wymieniać na tradycyjne pieniądze. Obecnie trzeba jeszcze ustalić, czy aktywo pełni rzeczywistą, samodzielną funkcję płatniczą, a nie tylko funkcjonuje jako element zamkniętego środowiska cyfrowego.

Nie jest to również bon

W rozpatrywanej przez TSUE sprawie podatnik podnosił, że jeżeli gold nie jest walutą objętą zwolnieniem, to powinien być traktowany jako bon różnego przeznaczenia, co mogłoby mieć istotne konsekwencje dla momentu i sposobu rozliczenia VAT. Zgodnie z art. 30a dyrektywy 112, któremu odpowiadają regulacje art. 2 pkt 41–44 ustawy o VAT, bon jest instrumentem, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za określone towary lub usługi.

TSUE odrzucił jednak również tę kwalifikację. Gold nie był instrumentem służącym do uzyskania w przyszłości odrębnej korzyści, lecz elementem gry i korzyścią zużywaną przez gracza w jej ramach. Trybunał przyrównał go pod tym względem do usługi elektronicznej będącej integralną częścią gry. Nie pełnił więc funkcji analogicznej do bonu, który uprawnia do otrzymania innego świadczenia.

Skoro sprzedaż jednostek stanowi usługę elektroniczną, podstawą opodatkowania jest całe wynagrodzenie otrzymane ze sprzedaży (zgodnie z ogólną zasadą z art. 73 dyrektywy 112), a nie wyłącznie różnica między ceną zakupu e-waluty a ceną jej odsprzedaży.

Usługa elektroniczna i miejsce opodatkowania

Zakwalifikowanie sprzedaży e-waluty jako usługi elektronicznej ma istotne znaczenie dla ustalenia miejsca opodatkowania. Przy sprzedaży na rzecz podatnika zastosowanie ma art. 28b ustawy o VAT – miejscem świadczenia jest państwo, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej, ewentualnie stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego świadczona jest usługa.

Jeśli chodzi o sprzedaż na rzecz konsumentów, art. 28k ust. 1 ustawy o VAT przewiduje dla usług elektronicznych zasadę opodatkowania w miejscu, w którym konsument ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Jeżeli zatem polski przedsiębiorca sprzedaje e-walutę polskiemu konsumentowi, miejscem świadczenia i opodatkowania jest Polska. Przy sprzedaży konsumentom z innych państw UE co do zasady podatek powinien być również rozliczony w państwie konsumenta.

Trzeba jednak pamiętać o wyjątku dla mniejszych transgranicznych sprzedaży. Jeśli usługodawca jest ustanowiony tylko w jednym państwie członkowskim, a łączna wartość objętych tym mechanizmem usług elektronicznych oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość nie przekracza w bieżącym ani poprzednim roku 10 tys. euro (w przypadku polskiego podatnika 42 tys. zł), zastosowanie może mieć szczególna reguła z art. 28k ust. 2 ustawy o VAT. Po przekroczeniu tego progu przy sprzedaży B2C do innych państw UE istotne staje się prawidłowe ustalenie miejsca zamieszkania klienta i rozliczenie VAT właściwego dla państwa konsumpcji. W praktyce takie transakcje mogą być rozliczane w procedurze OSS (One Stop Shop).

Właściwa stawka VAT

Jeżeli miejscem świadczenia usługi jest Polska i nie ma zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, sprzedaż e-waluty podlega podstawowej stawce VAT (23%). Brak zwolnienia przedmiotowego nie musi oznaczać, że każdy przedsiębiorca od pierwszej takiej transakcji ma obowiązek naliczyć 23% VAT. Należy zbadać możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ustawy o VAT. Od 1.01.2026 r. jego limit wynosi 240 tys. zł rocznie, z zastrzeżeniem pozostałych warunków i wyłączeń przewidzianych w przepisach.

Jak postępować

Przy ocenie podatkowych skutków sprzedaży walut i innych cyfrowych jednostek funkcjonujących w grach nie należy wychodzić od ich nazwy. Określenie danego aktywa jako „waluty wirtualnej”, również gdy odpowiada ono terminologii używanej w innych przepisach, nie przesądza o zwolnieniu na gruncie VAT.

W pierwszej kolejności trzeba ustalić, co nabywca może rzeczywiście zrobić z daną jednostką. Jeśli może ją wykorzystać wyłącznie do uzyskiwania przedmiotów, funkcjonalności lub innych korzyści w określonej grze, trudno w świetle aktualnej praktyki bronić zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT. Nie zmienia tego istnienie rynku wtórnego ani możliwość kupowania i odsprzedawania jednostek za złote. Dla zwolnienia istotne jest nie to, czy aktywo ma wartość wyrażoną w pieniądzu, lecz to, czy samo pełni funkcję pieniądza jako alternatywny środek płatniczy.