Wycena zapasu produktów
(cz. I)

W jednostkach zajmujących się produkcją, zwłaszcza przemysłową, ważnym zadaniem rachunkowości jest odzwierciedlenie w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym (sf) skutków prowadzenia tej działalności. Następuje to drogą zgromadzenia kosztów działalności operacyjnej, wyodrębniania z nich kosztów sprzedaży, zarządu oraz wytworzenia, a także rozliczenia kosztów wytworzenia między produkty sprzedane oraz pozostające w zapasie.

Pozwala to ustalić wynik działalności ze sprzedaży oraz uzyskać dane do wyznaczenia cen produktów, a gdy nie jest to możliwe, gdyż ceny dyktuje rynek – dane do oceny opłacalności wytwarzania poszczególnych produktów lub ich grup.

Ustalanie kosztów w odpowiednich przekrojach umożliwia zarazem ich kontrolowanie i wskazanie kierunków ich racjonalizacji. Wiedza o kosztach wspomaga też podejmowanie różnego rodzaju decyzji w toku zarządzania.

Realizacja tych zadań staje się trudniejsza, gdy dla zapewnienia ciągłości produkcji i sprzedaży jednostka utrzymuje zapasy produktów niezakończonych i gotowych, co uzasadnia podział ogółu kosztów działalności operacyjnej poniesionych w danym okresie, powiększonych o stan początkowy zapasu produktów, na część wpływającą na wynik finansowy okresu i na kapitalizowane jako wartość zapasu produktów gotowych i niezakończonych na dzień bilansowy.

Oznacza to, że w razie prowadzenia działalności produkcyjnej konieczne jest odpowiadające realiom ustalenie:

• wartości zapasu produktów gotowych i niezakończonych, wykazywanej w aktywach bilansu, oraz
• kosztu wytworzenia sprzedanych produktów, figurującego w rachunku zysków i strat sporządzanym w wariancie kalkulacyjnym, lub
• kosztu działalności operacyjnej, skorygowanego o zmiany stanu zapasu produktów, wykazywanego w rachunku zysków i strat sporządzanym w wariancie porównawczym.

Nie zmienia postaci rzeczy okoliczność, że w jednostce małej, sporządzającej sf zgodnie z zał. nr 5, a nie zał. nr 1 do uor, dane o stanie produktów wchodzą w bilansie w skład zbiorczej pozycji „zapasy”.

Jeżeli jednostka prowadzi pełny rachunek kosztów, kończący się kalkulacją kosztu wytworzenia produktów, ustalenie wartości stanu produktów potrzebnej do sporządzenia sf jest łatwiejsze. Wiele jednak jednostek, zwłaszcza mniejszych, nie kalkuluje kosztów wytworzenia produktów, gdyż – ich zdaniem – dane takie nie są im potrzebne bądź ich uzyskanie byłoby nieopłacalne, bo wymagałoby dodatkowego nakładu pracy i stosowania zbyt kosztownych rozwiązań organizacyjnych (dokumentacja, narzędzia informatyczne). Uor nie nakłada zaś na jednostki zajmujące się produkcją przemysłową obowiązku sporządzania kalkulacji kosztów produktów. Ustawodawca liczy na rozsądek przedsiębiorców (jeśli komuś takie obliczenia będą przydatne, to je przeprowadzi), a zarazem dopuszcza w uor liczne uproszczenia ułatwiające wycenę zapasu produktów.

Celem artykułu jest przedstawienie różnych możliwości ustalenia wartości stanu (zapasu) produktów przez jednostki przemysłowe, w zgodzie z nie zawsze jednoznacznymi przepisami uor, u podstaw których leżą postanowienia dyrektywy 2013/34/UE, regulującej sprawozdawczość większych spółek kapitałowych w UE oraz MSR 2 Zapasy.

Zarówno w uor oraz dyrektywie 2013/34/UE, jak i w MSR 2 obowiązuje zasada, że można stosować uproszczenia, jeżeli tego skutki nie są ani pojedynczo, ani łącznie na tyle istotne, aby powodowały zniekształcenie (wpływały na rzetelność i jasność) obrazu sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego działalności jednostki, przedstawionego w jej sf zgodnie z przepisami uor i przyjętymi na ich podstawie zasadami (polityką) rachunkowości (art. 4 ust. 1 uor i art. 83 ust. 1 pkt 8 uobr).