Wycena metodą praw własności udziałów w jednostce podporządkowanej

Radosław Ignatowski dr hab., prof. Uniwersytetu Łódzkiego, kierownik Zakładu Rachunkwości Międzynarodowej, Katedra Rachunkowości, Wydział Zarządzania UŁ
Artykuł przybliża istotę metody praw własności, nazywanej niekiedy metodą „jednoliniowej konsolidacji”, procedury warunkujące jej zastosowanie, zakres podmiotowy oraz wymogi jej stosowania przez inwestorów przy sporządzaniu sprawozdań finansowych – zarówno jednostkowych, jak i skonsolidowanych.

Za punkt wyjścia zostały przyjęte przepisy uor. Rozwiązania MSR/MSSF (dopuszczone do stosowania w UE) stanowią jedynie pomoc przy wyjaśnianiu zagadnienia.

W myśl uor przez „metodę praw własności” (MPW) rozumie się przyjętą przez jednostkę dominującą, wspólnika jednostki współzależnej lub znaczącego inwestora metodę wyceny udziałów w aktywach netto jednostki podporządkowanej (zależnej, współzależnej lub stowarzyszonej), z uwzględnieniem wartości firmy lub ujemnej wartości firmy, ustalonych na dzień objęcia kontroli, współkontroli bądź wywierania znaczącego wpływu.

Na dzień bilansowy, na który sporządza się sprawozdanie finansowe (sf), aktualizuje się wartość początkową udziału o zmiany zarówno wartości aktywów netto jednostki podporządkowanej, jakie nastąpiły w okresie sprawozdawczym, wynikające z osiągniętego wyniku finansowego, skorygowanego o odpis raty wartości firmy lub ujemnej wartości firmy, przypadający na dany okres sprawozdawczy, jak i wszelkie inne zmiany, w tym wynikające z rozliczeń z jednostką dominującą, wspólnikiem jednostki współzależnej lub znaczącym inwestorem (art. 3 ust. 1 pkt 47 uor).

Z kolei zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 4 uor udziały w jednostkach podporządkowanych można również wykazywać, stosując MPW. Metoda ta polega zatem – w zasadzie – na ujmowaniu i wycenie, dla celów sprawozdawczych, inwestycji finansowych (głównie udziałów w kapitale innej jednostki) w cenie nabycia udziałów, powiększonej o kwotę zmiany wartości aktywów netto jednostki podporządkowanej, jaka nastąpiła od dnia początkowego ujęcia inwestycji do dnia bilansowego, przypadającej na posiadane udziały.

Jeśli przy nabyciu i rozliczeniu wartości tych udziałów powstaje wartość firmy, to nie jest wyodrębniana z ceny ich nabycia. Gdy jest to ujemna wartość firmy, wówczas wartość początkową inwestycji zmniejsza się o ustaloną na ten moment ujemną wartość firmy; drugostronnie ujemną wartość firmy wykazuje się w pasywach bilansu.

W myśl MSR, od czasu przyjęcia w 2004 r. MSSF 3 Połączenia jednostek gospodarczych, ujemną różnicę między ceną nabycia a przypadającą na nabyte instrumenty kapitałowe (zwykle udziały/akcje) wartością aktywów netto jednostki stowarzyszonej lub wspólnego przedsięwzięcia odnosi się w całości na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym nastąpiło podporządkowanie jednostki.

Na wartość bilansową udziałów, wycenianych w myśl uor metodą praw własności, wpływają także odpis wartości firmy (odpowiednio dodatniej lub ujemnej), powstałej przy nabyciu udziałów, oraz ew. korekty z tytułu wyników na transakcjach zawartych między jednostką dominującą a jednostkami podporządkowanymi. Tak ustalona wartość udziałów poddawana jest jeszcze testowi na ew. utratę wartości. Jeśli potwierdzi on utratę wartości, stratę z tego tytułu odnosi się na wynik finansowy okresu, w którym utrata by nastąpiła.

W przypadku skonsolidowanych sprawozdań finansowych (ssf) MPW stanowi alternatywę dla innych, przewidzianych w uor, metod wykazywania wartości udziałów w jednostkach podporządkowanych, korygowanej o bieżącą wartość aktywów netto, jakimi są: klasyczna metoda konsolidacji pełnej, metoda konsolidacji proporcjonalnej czy metoda podmiotowej konsolidacji pełnej. Wszystkie wymienione metody, zastosowane przez tę samą jednostkę gospodarczą, dają identyczny rezultat w odniesieniu do kwoty wyniku i kapitału: skonsolidowany wynik finansowy oraz skonsolidowany kapitał własny zawsze powinny być takie same. Co więcej, taka sama będzie również wartość inwestycji w danej jednostce podporządkowanej, tyle że przedstawiona w inny sposób w ssf. Sprawia to, że prawidłowość zastosowania bardziej skomplikowanych metod konsolidacji można zweryfikować, stosując właśnie MPW.

MPW stała się elementem polskich przepisów o rachunkowości od chwili uchwalenia uor, a więc od września 1994 r. Zasady stosowania tej metody niewiele się zmieniły od tamtego czasu. Największe zmiany wprowadziła nowelizacja uor w 2000 r. Jej pozostałe zmiany dotyczące MPW nie były istotne. Mimo że istota MPW nie uległa zmianie, to wprowadzenie do uor przepisów poświęconych łączeniu spółek (dodany rozdz. 4a) wyznaczyło parametry stanowiące integralne elementy MPW. Są to zasady: ustalania ceny nabycia udziałów, ustalania zakresu i wartości aktywów netto spółki podporządkowanej, ustalania oraz rozliczania w czasie dodatniej i ujemnej wartości firmy. Wykaz zmian uor dotyczących MPW przedstawia tabela 1.

Wyświetlono 5% treści artykułu

Spis treści artykułu
Spis treści artykułu:
Temat: „Księgi rachunkowe”
Rachunkowość

Nieodpłatne przekazanie żywności organizacji pozarządowej w księgach przedsiębiorstwa handlowego

Jesteśmy przedsiębiorstwem handlowym podlegającym obowiązkowi nieodpłatnego przekazywania organizacjom pozarządowym żywności nieprzeznaczonej do sprzedaży, wynikającemu z ustawy o przeciwdziałaniu marnowaniu żywności[1]. Podpisaliśmy z organizacją pozarządową stosowną umowę, na podstawie której przekazujemy jej część żywności (np. kasze, makarony) nadającej się jeszcze do spożycia – termin ważności nie upłynął, ale jest bardzo krótki, ew. opakowania uległy uszkodzeniu, co uniemożliwia jej sprzedaż.
Jednocześnie – na podstawie ustawy (art. 5) – jesteśmy zobowiązani do naliczenia i uiszczenia opłaty od marnowanej żywności, tj. niszczonej wobec nieprzydatności.
Jak ująć w naszej ewidencji nieodpłatnie przekazywaną organizacji pozarządowej żywność, a także naliczenie opłaty za marnowanie żywności?

Nieodpłatne przekazanie – przez jednostkę zajmującą się handlem hurtowym lub detalicznym – nadających się do spożycia towarów spożywczych organizacjom pozarządowym, w których sprzedaż żywności stanowi co najmniej 50% przychodów ze sprzedaży towarów, należałoby ująć w księgach rachunkowych następująco:

Rachunkowość

Jednostka mała a zasada ostrożności

Jesteśmy spółką komandytową, która w świetle uor jest jednostką małą, spełniającą warunki określone art. 7 ust. 2b. Tym samym jesteśmy uprawnieni do rezygnacji z zachowania zasady ostrożności przy wycenie poszczególnych składników aktywów i pasywów w zakresie tworzenia odpisów aktualizujących wartość aktywów oraz rezerw na znane jednostce ryzyko, grożące straty i skutki innych zdarzeń.
Czy w zakres tego uprawnienia wchodzą wszystkie przewidziane w uor wymogi ostrożnej wyceny, czy tylko niektóre z nich? Nadmieniamy, że nie jesteśmy jednostką, o której mowa w art. 7 ust. 2c uor.
Rachunkowość

Ewidencja opłat od napojów zawierających dodatek substancji słodzących, kofeiny lub tauryny

Jakie jednostki są zobowiązane do naliczenia i uiszczania opłaty od słodzonych napojów – wytwórcy czy sprzedawcy? Jak ją zaksięgować?

Mocą art. 7 ustawy z 14.02.2020 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów do ustawy o zdrowiu publicznym (dalej uzp) wprowadzono rozdz. 3a „Opłata od środków spożywczych”.

Rachunkowość

Wycena zapasu produktów

Zgodnie z art. 28 ust. 3 uor, jeżeli nie można ustalić kosztu wytworzenia produktu, wycenia się go według ceny sprzedaży netto takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedaży produktów zysk brutto ze sprzedaży, a w przypadku produktów w toku – także z uwzględnieniem stopnia ich przetworzenia.
Czy od dokonanej w powyższy sposób wyceny należy odjąć koszty:
1) będące konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych?
2) ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje na dzień wyceny?
3) magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów (o ile poniesienie tych kosztów nie jest niezbędne w procesie produkcji)?
4) sprzedaży produktów?
Rachunkowość

Dostawy niefakturowane – ujęcie w kosztach

Kupujemy części do naprawy samochodów na potrzeby własne. Przyjmujemy je do magazynu na podstawie dokumentu PZ oraz wydajemy do zużycia na podsta‑ wie dokumentu RW. Zdarza się, że faktura za zakup części nie dociera do nas i musimy się o nią upomnieć albo dociera z opóźnieniem, w następnym miesiącu lub jeszcze później. Cenę tych części znamy, gdyż sprzedawca wraz z dostawą wystawia dokument WZ, który ją zawiera.
Czy możemy ująć koszt zużycia części na podstawie RW, mimo że faktura zakupu dotrze i zostanie zaksięgowana w następnym miesiącu albo później?
Przyjmujemy też towary handlowe do magazynu na podstawie PZ i wydajemy do sprzedaży na podstawie WZ. Faktura zakupu tego towaru dociera z opóźnieniem. Czy możemy ująć koszt sprzedanych towarów w miesiącu ich sprzedaży?
Umowa o budowę

Oczekiwana strata na długotrwałej umowie budowlanej

W artykule omówiono zasady ustalania wyniku na niezakończonych długotrwałych umowach budowlanych oraz tworzenia rezerwy na oczekiwaną stratę, z uwzględnieniem wpływu pandemii COVID-19.

Osiągnięcie przez przedsiębiorstwo budowlano-montażowe (wykonawcę) oczekiwanego zysku na realizowanych przez siebie długotrwałych umowach (kontraktach) budowlanych jest obarczone istotnym ryzykiem.

Rachunkowość fundacji i stowrzyszeń

Ewidencja kosztów fundacji i stowarzyszeń

Przystępując do sporządzania rocznego sprawozdania finansowego oraz sprawozdania z działalności (tzw. merytorycznego) fundacje i stowarzyszenia muszą rozliczyć koszty między poszczególne działalności. Podział kosztów, zwłaszcza pośrednich, wpływa zarazem na kwalifikację działalności (statutowa odpłatna lub gospodarcza), z czym wiąże się opodatkowanie lub nieopodatkowanie jej wyniku.

W ciągu ostatnich 15 lat rachunkowość organizacji pozarządowych, którymi są głównie fundacje i stowarzyszenia, podlegała różnym regulacjom zawartym w uor, ustawie o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (dalej udpp) oraz w rozporządzeniu MF, które zostało uchylone.

Restrukturyzacja

Postępowania restrukturyzacyjne przedsiębiorców

Artykuł przedstawia możliwości restrukturyzacji przedsiębiorstw zgodnie z polskim porządkiem prawnym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych przepisami antykryzysowymi, zagadnienia związane z odzwierciedleniem postępowań restrukturyzacyjnych w księgach rachunkowych dłużnika oraz konsekwencje podatkowe ich otwarcia.

Restrukturyzacja przedsiębiorstwa ma za zadanie wspomóc przezwyciężenie trudności, których skutkiem jest brak środków do zapłaty wymagalnych zobowiązań i deficytowość, poprzez zastosowanie rozwiązań dopuszczonych prawem. Mowa przede wszystkim o restrukturyzacji naprawczej, której przedmiotem są przedsiębiorstwa odnotowujące słabe wyniki ekonomiczne, często zagrożone utratą płynności finansowej, prowadzącą do bankructwa.

Rachunkowość

Hipotetyczne koszty pozyskania kapitału – ujęcie w księgach rachunkowych

Nasza spółka z o.o., ustalając za lipiec 2020 r. zaliczkę na poczet CIT, skorzystała z uprawnienia zawartego w art. 15cb updop i zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów oprocentowanie części zysku netto za 2019 r., który w myśl uchwały zgromadzenia wspólników zasilił kapitał rezerwowy.
Jak zaksięgować to oprocentowanie?

Zgodnie z art. 15cb updop spółki kapitałowe i ska mogą uznać za koszt uzyskania przychodów hipotetyczne oprocentowanie:

Rachunkowość

Moment zaliczenia drogi dojazdowej do środków trwałych

Czy ujęcie środka trwałego w księgach rachunkowych na podstawie dokumentu OT, a nawet rozpoczęcie amortyzacji może nastąpić przed otrzymaniem (faktycznym wpływem do firmy) faktury zakupu tego środka trwałego?
Nasza firmia zleciła wykonanie drogi dojazdowej. W czerwcu podpisano protokół odbioru i rozpoczęto jej użytkowanie. Faktura wykonawcy wpłynęła na początku kolejnego miesiąca i została ujęta w rejestrze zakupu w lipcu.
Czy w księgach czerwca można ująć przyjęcie środka trwałego? Czy można dokonać odpisu amortyzacyjnego już w czerwcu?

Bazująca na uor definicja środka trwałego zawarta w pkt 3.1 KSR 11 Środki trwałe brzmi w skrócie następująco:

Rachunkowość

Księgowe ujęcie kontraktu terminowego

Spółka z o.o. 26.09.2019 r. zawarła z bankiem kontrakt forward[1] opiewający na 100 tys. euro z terminem realizacji 7.01.2020 r. po kursie wymiany 4,4070 PLN/EUR (spółka ma zamiar sprzedać 100 tys. euro). Wyciąg bankowy z 26.09.2019 r. nie zawiera zapisów nt. tej transakcji. Spółka zamieniła jednak kontrakt forward na swap[2] (opisany w wyciągu jako transakcja swap) i 22.10.2019 r. rozliczyła 100 tys. euro po kursie 4,3762 PLN/EUR. Na wyciągu walutowym z 22.10.2019 r. widnieje operacja KW 100 tys. euro przeliczona po kursie 4,3762 PLN/EUR, a na wyciągu złotówkowym z tą samą datą – KP 437 620 zł.
7.01.2020 r., tj. pod datą pierwotnie umówionego rozliczenia kontraktu forward, na wyciągach bankowych widnieją operacje na rachunku:
- walutowym – KP 100 tys. euro z opisem „waluta sprzedana forward 20191022 kurs 4,4070” (w opisie numer swap z 22.10.2019 r.) i odpowiednio
- złotówkowym – KW 440 700 zł KW 100 tys. euro z opisem „waluta zakupiona forward 20191022 kurs 4,4070” (w opisie numer forward z 26.09.2019 r.).
Spółka stosuje podatkową metodę wyceny różnic kursowych.
Jak ująć te transakcje w księgach rachunkowych? W którym momencie powstał koszt/przychód z tych transakcji? Czy już w październiku 2019 r., na dzień bilansowy 2019 r., czy dopiero w styczniu 2020 r.? Jak ustalić wysokość tego kosztu/przychodu? Czy – wobec skrócenia terminu kontraktu forward i wymiany waluty w październiku – kontrakt powinien być wykazany i wyceniony na koniec 2019 r. w bilansie? Czy rozliczając różnice kursowe od własnych środków pieniężnych, uwzględnić oba kontrakty? Jeśli tak, to po jakim kursie?

Jednym z ryzyk działalności gospodarczej są niekorzystne zmiany kursu walutowego, co dotyczy np. spłaty zobowiązań wyrażonych w walucie obcej. Sposobem na neutralizację ryzyka może być zawarcie kontraktów terminowych zaliczanych do instrumentów finansowych. Szczegółowe zasady ewidencji instrumentów finansowych określa rozporządzenie MF. Jednostki małe niewymienione w art. 3 ust. 1e pkt 1–6 uor nie muszą jednak stosować jego przepisów.

Księgi rachunkowe

Nieodpłatne świadczenia – ujęcie w księgach rachunkowych

W jaki sposób ująć w księgach rachunkowych przychód z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń otrzymanych przez spółkę z o.o.?

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 updop do przychodów osoby prawnej zalicza się m.in. wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, oraz wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy o finansach publicznych i spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w nieodpłatny zarząd lub w używanie).

Inwestycje

Wycena nieruchomości zaliczanych do inwestycji

Artykuł stanowi kolejny głos w dyskusji nt. pojęcia, zakresu, wyceny i prezentacji nieruchomości wyodrębnianych ze względu na ich inwestycyjny charakter.

Zabierając głos w dyskusji nt. nieruchomości zaliczanych do inwestycji (inwestycji w nieruchomości), chcielibyśmy się skupić na problematyce ich wyceny.

Przed tym jednak wskazane wydaje się przypomnienie wiążących przepisów dotyczących inwestycji w nieruchomości, a następnie określenie przypuszczalnego (brak bowiem oficjalnego wskazania) celu ich wyodrębniania w księgach rachunkowych i sprawozdaniach finansowych (sf). Od tego zależy preferowany sposób wyceny inwestycji w nieruchomości.

Rachunkowość

Ujęcie darowizny w księgach darczyńcy

Spółka komandytowa (sp.k.) przekazała nieodpłatnie Klubowi Sportowemu będącemu stowarzyszeniem zarejestrowanym w KRS, ale nie organizacją pożytku publicznego, wyprodukowane przez siebie krzesła.
Jak w księgach sp.k. ująć tę darowiznę? Czy wartość materiałów zużytych do wyprodukowania krzeseł stanowi koszt uzyskania przychodów dla komandytariuszy (osoby fizyczne) i komplementariusza (spółka z o.o.)? Czy sp.k. może odliczyć VAT od zakupu materiałów zużytych do wyprodukowania krzeseł? Czy darowizna podlega VAT? Jeśli tak, to jak powinien on być zaewidencjonowany w księgach sp.k.? Czy VAT należny od darowizny stanowi koszt uzyskania przychodów?

Biorąc pod uwagę, że uor (art. 24 ust. 4 pkt 2) nakazuje, aby sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych zapewniał m.in. sporządzenie deklaracji (obliczeń) podatkowych, celowe wydaje się wyjaśnienie na wstępie, że w myśl przepisów:

  • wartość darowizny podlega VAT,
  • wartość darowizny, której przedmiotem są wyroby gotowe, wycenia się po koszcie ich wytworzenia (art. 28 ust. 1 pkt 6 uor), a nie wsadu materiałowego; w razie niemożności ustalenia rzeczywistego kosztu wytworzenia, wycena może nastąpić:

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....