Wstępna opłata leasingowa – moment ujęcia kosztów pośrednich

Anna Koleśnik doradca podatkowy

Wstępna opłata leasingowa może być zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia tego wydatku, mimo że dla celów bilansowych jest rozliczana w czasie.

Prawidłowość takiego sposobu postępowania potwierdzają najnowsze interpretacje KIS. Organ przychylił się tym samym do stanowiska podatników, a w uzasadnieniu powołał się na liczne orzeczenia sądów administracyjnych, wskazujące, że o momencie poniesienia kosztu podatkowego nie decyduje sposób jego ujęcia – jako kosztu – w księgach rachunkowych.

  • IS – izba skarbowa
  • NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
  • updop – ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
  • uor – ustawa o rachunkowości
  • KIS – Krajowa Informacja Skarbowa

Koszt rozłożony w czasie…

Do tej pory – ignorując orzecznictwo sądowe – organy podatkowe dość konsekwentnie stały na stanowisku, że tzw. koszty pośrednie powinny być rozliczane zgodnie z ich ujęciem w księgach rachunkowych. Jeżeli tam rozłożone są w czasie, to dla celów podatkowych nie mogą być potrącone jednorazowo.

Taki też pogląd wyrażono m.in. w interpretacji KIS z 19.06.2018 (0111-KDIB2-1.4010.150.2018.1.JP), w której stwierdzono, że moment zakwalifikowania wydatków na opłacenie wstępnej opłaty leasingowej w ciężar kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, jest uzależniony od momentu ich ujęcia w księgach rachunkowych: skoro wnioskodawca podjął decyzję o bilansowym rozłożeniu kosztów wstępnej opłaty leasingowej w czasie za pomocą konta czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, poprzez miesięczne odpisy w koszty na okres trwania poszczególnych umów leasingu operacyjnego, to w tym momencie może rozpoznać koszty tej opłaty jako koszty podatkowe.

…czy jednorazowy

Trzeba jednak przyznać, że już w kilku wcześniejszych interpretacjach dotyczących wstępnej opłaty leasingowej organy podatkowe odstąpiły od takiej wykładni, potwierdzając, że niezależnie od sposobu ujęcia w księgach rachunkowych opłaty wstępnej, dla celów podatkowych stanowi ona zawsze koszt pośredni potrącany jednorazowo w momencie poniesienia (zob. pisma KIS z 28.07.2017, 0112-KDIL5.4010.74.2017.2.EK, i 23.06.2017, 0112-KDIL5.4010.57.2017.2.KS, oraz IS w Katowicach z 30.08.2016, IBPB-1-1/4510-162/16-1/ESZ). Nie uzasadniały jednak w żaden sposób swego stanowiska.

Tymczasem w najnowszej interpretacji KIS z 15.02.2019 (0111-KDIB2-3.4010.5.2019.1.LG), która wpisuje się w tę linię interpretacyjną, czytamy: Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż jeden rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d updop). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że art. 15 ust. 4e updop odnosi się do pojęcia kosztu, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 updop, a więc kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Wg jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (…).

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e updop, definiując termin poniesienia kosztu, odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w updop, jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów uor. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu.

Potwierdzeniem powyższego podejścia są liczne wyroki NSA, m.in. z 9.06.2015, II FSK 1236/13, 6.05.2015, II FSK 1071/13, 1.04.2015, II FSK 1604/13, 20.05.2014, II FSK 1443/12, 4.04.2014, II FSK 1112/12, 2.12.2014, II FSK 188/13, 31.10.2012, II FSK 480/11, 9.12.2011, II FSK 1091/10, 20.07.2011, II FSK 717/13, 20.07.2011, II FSK 414/10 (…).

Opłata wstępna dotyczy nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa skorzystania z niego. Opłatę wnosi leasingobiorca (korzystający), zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Jeżeli w umowie leasingu nie określono, że opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Wobec powyższego wstępna opłata leasingowa powinna być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia, (…) którą wyznacza art. 15 ust. 4e updop.

Identyczny pogląd przedstawiono też w piśmie KIS z 8.01.2019 (0111-KDIB1-1.4010.504.2018.2.SG).

Co z innymi kosztami pośrednimi

Pojawia się pytanie: czy przytoczone interpretacje zwiastują zmianę stanowiska fiskusa także co do momentu potrącania innych niż opłata wstępna kosztów pośrednich, czy też nadal – wbrew przytoczonemu orzecznictwu sądowemu – organy podatkowe będą trwać przy poglądzie, że o momencie potrącenia kosztu pośredniego decyduje data jego ujęcia – jako kosztu – dla celów rachunkowych?

Na to, że fiskus zmienia swój pogląd odnośnie do sposobu rozliczenia wszystkich kosztów pośrednich, wskazuje kilka innych wydanych ostatnio interpretacji KIS (np. z 22.02.2018, 0114-KDIP2-2.4010.611.2018.2.RK ws. zakupu prac programistycznych i licencji, 8.02.2019, 0111-KDIB2-3.4010.382.2018.1.LG ws. kosztów remontów, 15.02.2019, 0111-KDIB1-2.4010.524.2018.2.AW ws. opłaty motywacyjnej, 25.01.2019, 0111-KDIB2-3.4010.392.2018.1.KK ws. wydatków na przeglądy okresowe pojazdów kolejowych, oraz 17.01.2019, 0111-KDIB1-2.4010.488.2018.1.MM ws. kosztów przebudowy infrastruktury dojazdowej). Szkoda tylko, że następuje to po wielu latach utrwalania przez organy podatkowe przeciwnego stanowiska.

Na ten temat pisaliśmy też w artykułach: „Wstępna opłata leasingowa – koszt jednorazowy czy rozłożony w czasie” i „„Wstępna opłata leasingowa jednorazowym kosztem”.

Spis treści artykułu
Spis treści artykułu:
Więcej na temat: „Leasing”
Rachunkowość

Przekwalifikowanie umowy leasingu finansowego na leasing operacyjny w jednostce małej

Od 1.01.2019 r. zaliczamy się do małych jednostek – z uwagi na podniesienie tzw. progów (sumy aktywów bilansu oraz przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów). Uprawnia nas to m.in. do zastosowania podatkowej definicji leasingu finansowego. Chcemy skorzystać z tej możliwości. Jest oczywiste, że nowe umowy leasingu będziemy kwalifikować zgodnie z zasadami podatkowymi i odpowiednio do tego ujmować w księgach. Mamy jednak zawarte umowy leasingu samochodów ciężarowych, które dotychczas do celów rachunkowości były klasyfikowane oraz księgowane jako leasing finansowy, a zgodnie z przepisami o podatku dochodowym stanowią leasing operacyjny.
Jak postąpić w ich przypadku?
1. Czy zostawić dotychczasowy sposób ewidencji?
2. Jeżeli konieczne byłoby przeliczanie „starych” umów leasingu finansowego na „nowy” leasing operacyjny, to co zrobić z opłatami wstępnymi, stanowiącymi 30% wartości rynkowej pojazdów?

W rozpatrywanym przypadku – jak słusznie wskazuje Czytelnik – możliwe są 2 rozwiązania:

1) pozostawienie dotychczasowej kwalifikacji już zawartych umów leasingu finansowego aż do ich zakończenia i jednoczesne ewidencjonowanie nowo zawieranych umów leasingu zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, tzn. jako leasing operacyjny,

2) przekształcenie umów leasingu finansowego w leasing operacyjny; skutki księgowe przekształcenia byłyby ujęte na niepodzielonym wyniku finansowym z lat ubiegłych; kwalifikacja i ujmowanie nowo zawieranych umów leasingu byłyby takie same jak w pierwszym rozwiązaniu.


Księgi rachunkowe

Podatkowe i bilansowe skutki kradzieży przedmiotu leasingu

Marek Barowicz
Spółce skradziono przenośny aparat o cechach środka trwałego, stanowiący przedmiot leasingu.
Jak ująć w księgach rachunkowych to zdarzenie losowe i jakie będą jego skutki podatkowe?

W przypadku utraty leasingowanego aparatu, maszyny, środka transportu itp., umowa leasingu wygasa. Finansujący (leasingodawca) może wówczas żądać od korzystającego (leasingobiorcy) natychmiastowej zapłaty wszystkich przewidzianych w umowie, a niezapłaconych rat (przestaje obowiązywać pierwotny harmonogram ich płatności, określony w umowie leasingu), pomniejszonych o korzyści:

  • jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty i wygaśnięcia umowy leasingu przed umówionym terminem (np. oszczędności na wcześniejszej spłacie kredytu refinansującego nabycie przedmiotu leasingu),
  • z tytułu ubezpieczenia rzeczy,
  • naprawienia szkody (art. 7095 Kc).

Rachunkowość

Zakup przedmiotu leasingu finansowego – skutki księgowe

Jednostka zainteresowania publicznego stosująca uor zawarła w 2013 r. umowę leasingu, który dla celów rachunkowości stanowi leasing finansowy, a dla podatkowych – operacyjny. Przedmiotem umowy było urządzenie (linia produkcyjna). Okres umowy wynosił 5 lat. Przewidziano w niej możliwość nabycia urządzenia, po zakończeniu okresu leasingu, za 150 tys. zł. Zawierając umowę, nie planowano nabycia urządzenia. Jednak po jej zakończeniu kierownictwo zmieniło zdanie i je zakupiło.
Jak zaksięgować zakup urządzenia, które stanowiło przedmiot leasingu finansowego?

Do rozważenia jest kwestia, czy zmiana długości okresu użytkowania przedmiotu leasingu i – co się z tym wiąże – okresu (i stawki) amortyzacji stanowi zmianę zasad (polityki) rachunkowości, czy zmianę szacunków. KSR 7 Zmiana zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja[1] nie daje jednoznacznej odpowiedzi na to pytanie.

W pierwszym przypadku – gdy zachodzi zmiana zasad (polityki) rachunkowości – trzeba uwzględnić, że w pytaniu nie wskazano:

  • w jaki sposób jednostka wyceniła wprowadzoną do ksiąg wartość początkową przedmiotu umowy leasingu (w wartości sumy zdyskontowanych opłat leasingowych czy w wartości rynkowej) oraz
  • jaka jest księgowa wartość przedmiotu leasingu na dzień zakończenia umowy; zakładamy, że zerowa.

Leasing

Co dalej z leasingiem – artykuł dyskusyjny

Mikołaj Turzyński
1.01.2019 r. wchodzi w życie MSSF 16 Leasing, który zastąpił MSR 17 o takim samym tytule i zawiera całkowicie nową koncepcję ujęcia leasingu. Tymczasem polskie przepisy o rachunkowości dotyczące leasingu bazują na regulacjach uchylonego MSR. Czy w związku z tym wymagają zmiany? W artykule przedstawiono możliwe scenariusze rozwiązań.

Ustawa o rachunkowości (uor) już od 2000 r. zawiera przepisy dotyczące leasingu, wzorowane na ówcześnie obowiązującym MSR 17 Leasing. W istocie ograniczają się one do wskazania cech leasingu finansowego i tego, kiedy mamy z nim do czynienia, przy czym znacznie rozszerzają tę kategorię w porównaniu z leasingiem finansowym w rozumieniu przepisów podatkowych. Natomiast wykładnię zasad ujmowania umów leasingu operacyjnego i finansowego zawiera KSR 5 Leasing, najem i dzierżawa.

Przed kilku laty w uor – w odniesieniu do jednostek małych i mikro – wycofano się z szerokiej definicji leasingu finansowego. Dla ułatwienia prowadzenia księgowości i rozliczeń podatkowych przez te jednostki zapewniono im możliwość kwalifikacji umów leasingu wg zasad podatkowych. Od 1.01.2019 r. podwyższeniu ulegają granice pozwalające na uznanie jednostki za małą, co zapewne zwiększy liczbę jednostek stosujących na potrzeby księgowe podatkową kwalifikację leasingu.


Rachunkowość

Ewidencja szczegółowa środków trwałych użytkowanych na podstawie umów leasingu finansowego

Czy środkowi trwałemu, użytkowanemu przez nas na podstawie umowy leasingu finansowego, należy nadać indywidualny numer inwentarzowy?

Podatki i prawo gospodarcze

Opłata za kredyt rewolwingowy i opłaty leasingowe a koszty finansowania dłużnego

Edyta Głębicka
W 2015 r. spółka z o.o. zaciągnęła kredyt bankowy, który jest wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej i w związku z którym są płacone odsetki I prowizje. W ramach tej samej umowy kredytowej bank udostępnia też spółce kredyt rewolwingowy do określonej kwoty, który może ona wykorzystać w razie potrzeby. Dotychczas z niego nie skorzystała. Za samą gotowość do jego udzielenia pobierana jest – w okresach półrocznych – prowizja (opłata za dostępność).
Czy taką opłatę należy uznać za koszt finansowania dłużnego (KFD), podlegający ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych?
Spółka zawarła ponadto ramową umowę na finansowanie umów tzw. leasingu operacyjnego (zbliżone charakterem do umów najmu) oraz umów serwisowych. Jej przedmiotem są samochody osobowe. Dla każdego samochodu podpisywana jest umowa jednostkowa, określająca czas jej trwania, cenę samochodu i wynagrodzenie (miesięczna rata leasingowa bez rozbicia na część kapitałową i odsetkową). Opłaty leasingowe i za usługi serwisowe ustalane są dla konkretnego okresu leasingu oraz całkowitego limitu kilometrów.
Czy mimo braku wyszczególnienia na miesięcznej fakturze części kapitałowej i odsetkowej opłaty leasingowej spółka powinna jakoś ustalać część odsetkową i uwzględniać w limicie KFD?

Biorąc pod uwagę stanowisko organów podatkowych, odpowiedź na oba pytania jest niestety twierdząca. Na ten temat wypowiedziała się KIS, m.in. w interpretacji z 6.09.2018 r. (0114-KDIP2-2.4010.310.2018.1.AZ). We wniosku o jej wydanie podatnik podnosił, że opłata za dostępność kredytu rewolwingowego nie dotyczy produktu, jakim jest już zaciągnięty i spłacany kredyt, ale samodzielnego kredytu będącego dopiero potencjalnym, odrębnym, zewnętrznym finansowaniem dłużnym. Twierdził, że nie jest to jeszcze koszt związany z uzyskaniem środków finansowych ani z korzystaniem z takich środków. Trudno uznać opłatę za gotowość do udzielenia kredytu za koszt obsługi innego długu podatnika.

>

Księgi rachunkowe

Księgowanie depozytu gwarancyjnego z tytułu umowy leasingu

Marek Barowicz
Zgodnie z zawartą umową leasingu operacyjnego firma zobowiązała się wnieść depozyt gwarancyjny, który ma służyć zabezpieczeniu ew. roszczeń leasingodawcy związanych z nienależytym wykonywaniem umowy. Będzie on płatny w częściach, wraz z kolejnymi ratami czynszu.
Jak ująć taki depozyt w księgach rachunkowych?

Wstępna opłata leasingowa – koszt jednorazowy czy rozłożony w czasie?

Moment zakwalifikowania wydatków na opłacenie wstępnej opłaty leasingowej w ciężar kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, jest uzależniony od momentu ich ujęcia w księgach rachunkowych.

Leasing

Leasing, najem i dzierżawa – aktualizacja KSR 5

Mikołaj Turzyński
Komitet Standardów Rachunkowości zaktualizował KSR 5 Leasing, najem i dzierżawa, który objaśnia przepisy uor poświęcone temu zagadnieniu, oparte na rozwiązaniach MSR 17 Leasing. W artykule przedstawiono główne zmiany merytoryczne wprowadzone w treści standardu.

Trzeba zarazem mieć świadomość, że od 1.01.2019 r. MSR 17 zostanie zastąpiony MSSF 16 Leasing, przyjętym przez Komisję Europejską i dopuszczonym do stosowania w UE.

Główne powody odstąpienia od rozwiązań MSR 17 to – zdaniem autorów MSR/MSSF – nadmierna uznaniowość przy rozróżnianiu leasingu operacyjnego i finansowego oraz brak w bilansie zobowiązań z tytułu leasingu operacyjnego, co koliduje z wymogiem wiernego przedstawienia obrazu sytuacji finansowej jednostki.


CIT i PIT

Minimalny podatek dochodowy od budynków w przypadku leasingu finansowego i budynku wzniesionego na cudzym gruncie

Obowiązujący od 1.01.2018 „podatek dochodowy od przychodów z tytułu własności środka trwałego położonego na terytorium RP” wbrew nazwie w niektórych przypadkach ciąży także na podmiotach niebędących właścicielami, amortyzujących objęte opodatkowaniem środki trwałe.

Mocą nowych art. 24b i art. 24c updop oraz art. 30g updof został wprowadzony tzw. minimalny „podatek dochodowy od przychodów z tytułu własności” budynku stanowiącego środek trwały:

  • położonego w Polsce, sklasyfikowanego zgodnie z KŚT jako: centrum handlowe, dom towarowy, samodzielny sklep lub butik, pozostały budynek handlowo-usługowy lub budynek biurowy (z wyjątkiem budynków biurowych wykorzystywanych wyłącznie lub w głównym stopniu na potrzeby podatnika)

PIT

Wydatki na leasingowane auto wykorzystywane także na potrzeby prywatne

Anna Koleśnik
Czy osoba fizyczna użytkująca samochód osobowy wzięty w leasing operacyjny na potrzeby firmy i częściowo na potrzeby prywatne może zaliczać do kosztów podatkowych całość rat leasingowych? Co z wydatkami na eksploatację takiego samochodu (paliwo, ubezpieczenie)?

Jak potwierdzają najnowsze interpretacje organów podatkowych (m.in. pisma KIS z 18.01.2018, 0113-KDIPT2-3.4011.372.2017.2.RR, i 8.11.2017, 0113-KDIPT2-1.4011.256.2017.2.RK) nie ma przeciwwskazań, by w takim przypadku całość opłat za leasing stanowiła koszt uzyskania przychodów przedsiębiorcy.


Rozliczenie kosztów używania leasingowanego auta wykorzystywanego w sposób „mieszany”

Osoba fizyczna użytkująca samochód osobowy wzięty w leasing operacyjny na potrzeby firmy i częściowo na potrzeby prywatne może zaliczać do kosztów podatkowych całość rat leasingowych. Natomiast wydatki na paliwo będą dla niej kosztem jedynie w takiej części, w jakiej w danym miesiącu auto było wykorzystywane do celów działalności gospodarczej.

VAT od leasingu po wyroku TSUE – raczej ewolucja niż rewolucja

Przemysław Powierza
W wyroku z 4.10.2017 r. ws. C-164/16 (Mercedes-Benz Financial Services UK Ltd.) TSUE klarownie rozstrzygnął kwestię kwalifikacji na potrzeby VAT rozliczeń z tytułu umów najmu lub leasingu. Fragmenty uzasadnienia wyroku mogą na pierwszy rzut oka sugerować rewolucję w tym zakresie. Gdy jednak przyjrzeć im się dokładniej, okazuje się, że nie taki diabeł straszny... Można wręcz zaryzykować tezę, że poza konieczną zmianą niektórych przepisów krajowych w praktyce niewiele się zmieni.

Sprawa, która trafiła na wokandę Trybunału w Luksemburgu, dotyczyła dość klasycznego przypadku oferowania przez producenta samochodów osobowych różnych form ich zakupu lub użytkowania. Zapewne nigdy nie trafiłaby na forum międzynarodowe, gdyby nie fakt, że poza typowym najmem i leasingiem brytyjski przedstawiciel Mercedesa oferował także coś pośredniego – umowę, która pozwalała użytkować nowy samochód „na próbę” i dopiero później, po upływie umownie określonego okresu, podjąć ostateczną decyzję, czy auto kupić, czy jednak nie.


CIT

Modernizacja leasingowanego samochodu

Ryszard Kubacki
Spółka zamierza wziąć w leasing operacyjny samochód osobowy i dokonać w nim modernizacji, tj. podnieść walory użytkowe pojazdu, zwiększając moc silnika.
Jakie będą tego skutki w CIT?

Nakłady, jakie poniesie spółka, dotyczą leasingowanego samochodu, a zatem wydatki na ten cel powinny być rozpatrywane w kontekście art. 16a ust. 2 pkt 1 updop, tj. jako tzw. inwestycja w obcym środku trwałym. Zgodnie z tym przepisem amortyzacji podlegają również (poza własnymi środkami trwałymi), niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.


Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....