WDT przez niezarejestrowanego podatnika

Podatnik czynny, który zamierza sprzedawać swoje towary przedsiębiorcom z innych krajów UE, czyli dokonywać wewnątrz- wspólnotowych dostaw towarów (WDT), zasadniczo ma obowiązek rejestracji jako podatnik VAT UE. W tym celu powinien złożyć zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 97 ustawy o VAT, przed dniem pierwszej WDT (na druku VAT-R UE). Rejestracja na VAT UE następuje z datą złożenia VAT-R UE.

Przed 1.01.2014 r. z art. 13 ust. 6 ustawy o VAT wynikało, że warunkiem uznania dostawy za wewnątrzwspólnotową jest to, by dokonującym dostawy był podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Z tym korespondował art. 42 ust. 1 pkt 1, który w brzmieniu obowiązującym do 1.04.2013 r. wskazywał, że WDT jest objęta zerową stawką VAT, pod warunkiem m.in. że na fakturze podatnik poda właściwy dla siebie NIP UE (uzyskany w trybie art. 97 ust. 10, czyli numer NIP poprzedzony kodem PL).

Przepisy te (z wyjątkiem art. 97 w analizowanym zakresie) uległy zmianie na skutek nowelizacji, która weszła w życie w 2013 i 2014 r. W art. 13 ust. 6 nie ma już mowy o konieczności zarejestrowania podatnika na VAT UE, co oznacza, że nie jest to niezbędna przesłanka, by uznać transakcję za WDT.

Z kolei art. 42 ust. 1 pkt 1 nie wymaga już podawania numeru VAT UE sprzedawcy (a także kontrahenta) na fakturze, by zastosować 0% stawkę dla WDT. Do art. 42 ust. 1 dodano natomiast pkt 3, stanowiący że warunkiem zastosowania tej preferencyjnej stawki jest, by podatnik, składając deklarację podatkową, w której wykazuje WDT, był zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

A zatem obecnie z przepisów wynika, że niedopełnienie wymogów formalnych, o których mowa w art. 97, a więc niezłożenie zgłoszenia rejestracyjnego na VAT UE przed pierwszą WDT:

• nie zmienia charakteru tej transakcji (nadal jest to WDT),
• nie pozbawia prawa do zerowej stawki VAT, o ile podatnik zarejestruje się jako podatnik VAT UE najpóźniej w dniu złożenia deklaracji podatkowej z wykazaną WDT.

Na tę zmianę polski ustawodawca zdecydował się pod wpływem orzecznictwa TSUE (np. wyrok z 27.09.2007 r. w sprawie C-146/05 Albert Collée), z którego wynika, że jeśli WDT bezspornie nastąpiła, to zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od VAT (w Polsce zerowa stawka) zostało przyznane po spełnieniu przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne.

Takie też stanowisko zajął WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z 22.02. 2010 r. (III SA/Wa 1120/09), wypowiadając się w sprawie podatnika, który nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego z uwagi na nagły charakter transakcji: uzależnienie przez polskiego ustawodawcę w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT uznania dostawy za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów od legitymowania się przez podatnika numerem VAT UE, niezależnie od merytorycznych warunków wykonania tej dostawy narusza zasadę neutralności opodatkowania podatkiem od towarów i usług i zasadę proporcjonalności prawa wspólnotowego.

Trzeba jednak zauważyć, że polski ustawodawca całkowicie nie zrezygnował z formalnego wymogu rejestracji jako warunku zastosowania zerowej stawki, a jedynie niejako przedłużył termin na dokonanie tej rejestracji do momentu składania deklaracji z wykazaną WDT, co nadal - w świetle przywołanych wyroków - może budzić wątpliwości co do zgodności z podstawowymi zasadami VAT.