Usługi transportowe świadczone w sposób ciągły – rozliczenie VAT

Aleksander Woźniak

Firma wykonuje usługi transportowe. Z niektórymi klientami zawiera kontrakty na cykliczny transport, na podstawie pojedynczych zleceń przewozowych. Zlecenia wpływają na bieżąco, zależnie od potrzeb kontrahenta. Ze względu na ich częstotliwość firma umawia się z nim, że wykonane usługi będą rozliczane co 45 dni. Tak też będzie płacone wynagrodzenie. Przewozy nie są takimi usługami jak najem czy dostawa prądu. Można określić, kiedy dany przewóz się zaczyna, a kiedy kończy. Są to więc świadczenia jednorazowe.
Czy mimo tego można je rozliczać dopiero po upływie okresu rozliczeniowego, czyli 45 dni?

Tak, po licznych przegranych sporach w NSA również organy podatkowe stopniowo zmieniają w tej kwestii zdanie. Przykładowo w interpretacji z 18.03.2019 (0114-KDIP1-1.4012.784.2018.2.KBR) KIS potwierdziła, że jeśli dla powtarzających się stale świadczeń kontrahenci ustalili terminy rozliczeń, to momentem wykonania usług będzie upływ okresu, za który ma nastąpić płatność. W tym wypadku był to kwartał kalendarzowy. Organ potwierdził więc, że świadczeniodawca powinien wystawiać faktury do 15. dnia miesiąca następnego po zakończeniu każdego kwartału kalendarzowego, za który pobierane są wpłaty (zgodnie z art. 106i ustawy o VAT fakturę wystawia się co do zasady nie później niż 15. dnia miesiąca następnego po miesiącu, w którym wykonano usługę).

  • NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
  • ustawa o VAT – ustawa o podatku od towarów i usług
  • KIS – Krajowa Informacja Skarbowa

Art. 19a ust. 3 ustawy o VAT mówi, że usługę, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Przepis ten co do zasady stosuje się także do dostawy towarów (art. 19a ust. 4; wyjątkiem jest wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione).

Nadal jednak zdarzają się interpretacje, w których KIS stoi na stanowisku, że art. 19a ust. 3 ustawy o VAT dotyczy wyłącznie „usług ciągłych”, czyli takich, w których nie można wyodrębnić poszczególnych czynności, nie da się określić, kiedy kończą się jedne świadczenia, a rozpoczynają następne. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie samodzielne w określonym momencie (czasie) – stwierdziła KIS w interpretacji z 15.04.2019 (0111-KDIB3-1.4012.22.2019.2.IK). Jako przykład świadczenia ciągłego, które jest realizowane nieustannie, bez przerwy, podała najem, usługi telekomunikacyjne, dostarczanie energii, dzierżawę, przechowywanie mienia.

Ciągłe i świadczone w sposób ciągły

Początkowo tak samo orzekał również NSA (np. w wyrokach z 28.10.2016, I FSK 425/15, i 19.03.2015, I FSK 215/14). Po 2016 jednak przychylił się do szerszej wykładni. Uznał, że z upływem okresu rozliczeniowego można rozliczać nie tylko usługi ciągłe, ale także „świadczone w sposób ciągły”.

Nie są to pojęcia tożsame. Usługi (dostawy – art. 19a ust. 4) świadczone w sposób ciągły to takie, które są realizowane w drodze częściowych świadczeń, dla których są ustalane następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Dodatkowym argumentem za tym, żeby nie stosować art. 19a ust. 3 tylko do usług nieustających, wykonywanych bez przerwy, jest to, że w odniesieniu do tych ostatnich moment powstania obowiązku podatkowego reguluje odrębny przepis – art. 19a ust. 5 pkt 4. Dotyczy on dostaw energii elektrycznej, cieplnej, chłodniczej, gazu, usług najmu, dzierżawy, leasingu, telekomunikacyjnych, ochrony osób, dozoru i przechowywania mienia.

Gdyby więc przyjąć wykładnię organów podatkowych, to art. 19a ust. 3 byłby przepisem martwym (wyrok NSA z 12.07.2017, I FSK 1714/15).

Na różnicę między usługami ciągłymi a „świadczonymi w sposób ciągły” wskazał NSA m.in. w wyroku z 11.04.2017 (I FSK 1104/15). Wyjaśnił także, kiedy dostawy (świadczenia częściowe) można uznać za dokonywane w sposób ciągły, powtarzalny, a kiedy mamy do czynienia z szeregiem odrębnych dostaw, dla których ustala się odrębny moment powstania obowiązku podatkowego. Według NSA należy to oceniać każdorazowo na tle konkretnego stanu faktycznego.

Z orzecznictwa NSA wynika, że z upływem okresu rozliczeniowego rozliczane są m.in.:

  • usługi z zakresu utrzymania czystości i porządku na terenie miasta (wyrok z 6.03.2019, I FSK 2026/16) – kontrahenci umówili się, że usługi będą odbierane w odstępach miesięcznych, na podstawie sporządzanych za każdy miesiąc kalendarzowy cząstkowych protokołów odbioru,
  • usługi transportowe, pocztowe, pośrednictwa finansowego (wyrok z 22.02.2019, I FSK 150/17) – w ramach umów z poszczególnymi kontrahentami okresy rozliczeniowe zostały ustalone albo jako okresy tygodniowe, miesięczne, kwartalne, albo jako dowolne okresy rozliczeniowe, które nie pokrywają się z jednostkami czasu takimi jak np. tydzień, miesiąc, kwartał,
  • stałe, cykliczne dostawy części samochodowych do składu konsygnacyjnego, z którego są następnie pobierane przez kontrahenta, co zapewnia ciągłość dostaw i produkcji, przy czym własność towarów oraz ryzyko ich utraty lub zniszczenia przechodzi na kontrahenta dopiero w momencie pobrania towarów z magazynu (wyrok z 11.09.2018, I FSK 1765/16) – przyjęto tygodniowy okres rozliczeniowy,
  • stałe, powtarzalne dostawy opakowań, m.in. puszek i wieczek (wyrok z 12.06.2018, I FSK 1333/16) – ustalono 7-dniowy cykl rozliczeń,
  • cykliczne transporty towarów (wyrok z 12.07.2017, I FSK 1714/15) – w umowie uzgodniono miesięczny cykl rozliczeniowy),
  • powtarzające się dostawy farb i lakierów drukarskich, realizowane na podstawie umowy o stałym zaopatrzeniu w te towary (wyrok z 11.04.2017, I FSK 1104/15) – w tym przypadku kupujący i dostawca ustalili miesięczne i 10-dniowe terminy rozliczeń, co oznaczało, że wystawiona faktura będzie obejmować każdorazowo wszystkie dostawy zrealizowane w poprzedzającym miesięcznym lub 10-dniowym okresie rozliczeniowym).

Nie po zakończeniu umowy

Taka wykładnia upraszcza i ułatwia podatnikom rozliczanie się z VAT. Czasem też przesuwa moment powstania obowiązku podatkowego (gdy okres rozliczeniowy trwa dłużej niż miesiąc). Wyklucza jednak przesunięcie go aż do ostatecznego odbioru, po zakończeniu całości dostaw bądź wykonaniu całej usługi. Dla uznania konieczności zastosowania art. 19a ust. 3 ustawy o VAT nie ma znaczenia to, że strony umowy ustaliły, że do dokonania zapłaty dojdzie jednorazowo po wykonaniu całej usługi, tj. że miesięczne cząstkowe protokoły odbioru nie wpływają na możliwość dochodzenia zapłaty przez spółkę po ich podpisaniu – orzekł NSA w wyroku z 6.03.2019 (I FSK 2026/16).

Zaliczki i przedpłaty

W interpretacji z 15.04.2019 (0111-KDIB3-1.4012.22.2019.2.IK) KIS uznała, że art. 19a ust. 3 nie ma zastosowania do sprzedaży pakietów weterynaryjnych (to samo dotyczy pakietów medycznych dla ludzi).

Z opisu sprawy wynikało, że po wykupieniu pakietu klient otrzyma elektroniczne potwierdzenie rejestracji, a także numer abonamentu uprawniający do korzystania z usług weterynaryjnych przez określony czas. Abonament będzie przypisany do konkretnego zwierzęcia oraz konkretnej lecznicy weterynaryjnej wybranej przy zawieraniu umowy. W ramach abonamentu klient będzie miał zapewnioną określoną liczbę konkretnych usług weterynaryjnych. Sam będzie decydował, kiedy i z jakiej usługi chce skorzystać.

Pakiet będzie ważny 12 mies., licząc od daty jego wystawienia. Niewykorzystany w terminie przepadnie, klient nie będzie mógł odzyskać wpłaconych pieniędzy ani korzystać z usług.

KIS stwierdziła, że zapłata za pakiet upoważniający do skorzystania z usług w okresie jego ważności będzie typową zaliczką, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, ponieważ klient, nabywając pakiet, wpłaca odpowiednią kwotę za usługi, które zostały z góry określone w jednoznaczny sposób (zostały skonkretyzowane rodzajowo).

Wpłata będzie więc opodatkowana już z chwilą jej otrzymania. Zgodnie z art. 19a ust. 8 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty, jednak tylko w przypadku, gdy wpłaty stanowią część należności za dostawę konkretnego towaru, świadczenie konkretnej usługi lub prawa.

Podobny wniosek płynie z art. 64 ust. 2 dyrektywy 112, na którym był wzorowany art. 19a ust. 3 ustawy o VAT. Unijny przepis mówiący o usługach ciągłych, wykonywanych przez okres dłuższy niż rok, zawiera zastrzeżenie: i nie są związane z wpłatą zaliczki lub płatnościami w tym okresie.

W końcowej części art. 19a ust. 8 mówiącego o zaliczkach i przedpłatach polski ustawodawca dodał jednak: z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Ten pkt dotyczy usług ciągłych, m.in. dostaw energii elektrycznej, cieplnej, chłodniczej, gazu, usług najmu, dzierżawy, leasingu, telekomunikacyjnych, ochrony osób, dozoru i przechowywania mienia.

Zwrot z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 oznacza więc, że poprzedzająca go część przepisu nie ma zastosowania do zaliczki na poczet tych usług (ciągłych). Wobec tego otrzymanie zaliczki na poczet należności z tytułu usługi najmu nie rodzi obowiązku podatkowego – stwierdził NSA w wyroku z 3.08.2018 (I FSK 1842/16).

Zwrot z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 nie odnosi się natomiast do usług świadczonych w sposób ciągły.

Spis treści artykułu
Spis treści artykułu:
Więcej na temat: „VAT”
VAT

Anulowanie faktury zaliczkowej po odstąpieniu od umowy i zwrocie zaliczki

Ewelina Majewska-Howis
Po otrzymaniu zaliczki na poczet usługi wystawiliśmy fakturę zaliczkową. Zgodnie z umową kontrahent miał 14 dni na ew. odstąpienie od umowy bez utraty zaliczki (pobieramy wtedy opłatę administracyjną w wysokości 5%). Skorzystał z tego prawa i poprosił nas o anulowanie otrzymanej faktury oraz zwrot zaliczki.
W jaki sposób rozliczyć to podatkowo (w zakresie VAT)?

VAT

Anulowanie faktury zaliczkowej, gdy nie doszło do wpłaty zaliczki

Krzysztof Hałub
Nie jest możliwe anulowanie faktury zaliczkowej wystawionej – zgodnie z umową stron – przed dokonaniem wpłaty zaliczki, mimo że wpłata nie nastąpiła, a kontrahent odesłał fakturę.

VAT

Rozpoczęcie przez wynajmującego działalności gospodarczej w trakcie roku – limit zwolnienia podmiotowego z VAT

Tomasz Krywan
Osoba fizyczna niebędąca podatnikiem VAT wynajęła 25.01.2019 „prywatnie” mieszkanie (najem wyłącznie na cele mieszkaniowe). Od września zamierza rozpocząć działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług budowlanych. Chce przy tym skorzystać ze zwolnienia podmiotowego od VAT (z uwagi na niewielkie obroty).
Jak obliczyć obowiązujący ją limit tego zwolnienia?

Podatki i prawo gospodarcze

Wydanie bankowi samochodu będącego przedmiotem zastawu rejestrowego – skutki w VAT

Tomasz Krywan
Spółka, będąca czynnym podatnikiem VAT, zawarła z bankiem umowę pożyczki w celu sfinansowania zakupu samochodu ciężarowego. Umowa została zabezpieczona zastawem rejestrowym ustanowionym na samochodzie. Na skutek utraty płynności finansowej spółka zaprzestała spłacania rat pożyczki, w związku z czym bank wypowiedział jej umowę i wezwał do wydania mu samochodu.
Czy takie wydanie stanowi czynność podlegającą VAT? Czy spółka jest obowiązana do korekty części lub całości VAT odliczonego z faktury zakupu pojazdu?

Podatki i prawo gospodarcze

Miejsce opodatkowania VAT usług typu fulfilment

Marcin Szymankiewicz
Spółka zawarła z francuskim kontrahentem (tamtejszym podatnikiem VAT) umowę o świadczenie usług typu fulfilment (pakowania zamówień, w tym na prezent, wysyłki przesyłek do odbiorców). Usługi fizycznie są wykonywane w Polsce. Spółka nie magazynuje produktów, nie kontroluje ich jakości, nie prowadzi inwentaryzacji ani nie świadczy usług transportowych na rzecz francuskiego kontrahenta – te są zlecane innym podmiotom.
Czy prawidłowo uznała, że jej usługi nie podlegają VAT w Polsce, lecz w kraju siedziby usługobiorcy, czyli we Francji?

Zgodnie z zasadą terytorialności VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium Polski (art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT).


VAT

Przełomowe orzeczenie TSUE w sprawie momentu wykonania usługi budowlanej

Krzysztof Hałub Aleksander Woźniak
W przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych obowiązek podatkowy może – pod pewnymi warunkami – powstać dopiero z chwilą podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego.

Orzeczenie TSUE

Odliczenie VAT od usług noclegowych i gastronomicznych w branży turystycznej

Krzysztof Hałub
Podatnik świadczący usługi turystyki może odliczać VAT zawarty w cenie nabywanych usług noclegowych i gastronomicznych, refakturowanych następnie na rzecz innych podatników – wynika z wyroku TSUE z 2.05.2019 w sprawie Grupy Lotos (C-225/18).

W związku z tym orzeczeniem Ministerstwo Finansów wydało 27.05.2019 komunikat, w którym – biorąc pod uwagę przedstawione przez Trybunał wskazówki – stwierdziło, że prawo do odliczenia VAT naliczonego zależy od celu nabywanych usług noclegowych lub gastronomicznych.


VAT

Stawka VAT przy najmie lokalu mieszkalnego, w którym najemca zorganizował bursę

Iwona Czauderna
Podatnik (osoba fizyczna) wynajmuje lokal mieszkalny. Najemca otworzył w nim bursę – w wynajętym lokalu świadczy na rzecz szkół usługi, które w ustawie o VAT są określone jako usługi zakwaterowania, a nie wynajmu na cele mieszkaniowe.
Czy wynajem lokalu, przeznaczonego przez najemcę na cele mieszkalne uczniów (w ramach bursy), podlega zwolnieniu z VAT?

VAT

Nagrody pieniężne przeznaczone dla sprzedawców

Ryszard Kubacki
Spółka prowadzi hurtową sprzedaż materiałów budowlanych. W celu aktywizacji sprzedaży przewiduje nagrody pieniężne dla najlepszych przedstawicieli regionalnych (oddzielne podmioty, z którymi zawierane są umowy o pośrednictwo w sprzedaży).
Czy te nagrody będą podlegać VAT?

VAT

Spóźnione rozliczenie zakupu usług reklamowych z zagranicy

Edyta Głębicka
Przedsiębiorca (osoba fizyczna), niezarejestrowany jako czynny podatnik VAT (korzystający ze zwolnienia podmiotowego), prowadzący pkpir, kupił w 2018 usługi reklamowe z zagranicy – od podmiotów z Irlandii (Google, Facebook). Daty wystawionych przez nie faktur to 30.09.2018, 24.10.2018 i 31.10.2018. Kwoty są mało istotne, żadna nie przekracza 40 zł. Faktury nie zostały ujęte w rozliczeniach VAT i PIT.
Jak rozliczyć zakup tych usług, gdyby zdecydowano się na to teraz? Przedsiębiorca ma certyfikaty rezydencji podatkowej obu podmiotów.

VAT

Protokół zakończenia budowy ma znaczenie dla ustalenia momentu rozliczenia podatku

Przemysław Powierza
Po wielu latach sporu wyjaśniła się wreszcie rola protokołu odbioru prac przy rozliczeniu VAT od usług budowlanych i budowlano-montażowych. Może to być istotne także dla innych branż (np. IT), których specyfiką jest ustalenie wysokości wynagrodzenia dopiero po odbiorze przez zamawiającego wykonanych prac.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej 2.05.2019 r. wydał istotny nie tylko dla branży budowlanej wyrok w polskiej sprawie, rozstrzygając spór spółki Budimex S.A. z MF (C-224/18). Spółka zamierzała rozliczać VAT z tytułu wykonywanych usług budowlanych i budowlano-montażowych w dacie podpisania przez zamawiającego protokołu odbioru prac. MF był tymczasem zdania[1], że data podpisania protokołu jest bez znaczenia, bo decyduje dzień rzeczywistego wykonania prac.


Podatki i prawo gospodarcze

Kserokopia faktury to nie duplikat

Ewelina Majewska-Howis
Kontrahent upomniał się o płatność za wykonaną usługę. Wówczas okazało się, że jego faktura nigdy do nas nie dotarła (wysłał ją na błędny adres). Poprosiliśmy o duplikat faktury, a kontrahent przysłał nam kserokopię oryginału z adnotacją „duplikat”.
Czy możemy potraktować tę kopię na równi z duplikatem?

Niestety, nie. Duplikat podlega ścisłym regulacjom prawnym, ponieważ ma taką samą moc jak faktura pierwotna. Prawidłowo wystawiony duplikat zawiera słowo „duplikat” oraz datę jego wystawienia.


Podatki i prawo gospodarcze

Rozliczenie transakcji jako WNT, gdy unijny kontrahent nie posłużył się numerem VAT UE

Marcin Szymankiewicz
Spółka (zarejestrowany czynny podatnik VAT i podatnik VAT-UE) nabyła towary (podzespoły elektroniczne) w innym państwie UE, które w wyniku dostawy zostały przewiezione do Polski. Od unijnego kontrahenta (podatnika podatku od wartości dodanej) otrzymała fakturę potwierdzającą dostawę. Wystawiając ją, kontrahent nie posłużył się numerem VAT UE.
Czy mimo to spółka powinna rozliczyć WNT?

Interpretacja MF

Komornik sądowy nie jest już podatnikiem VAT

Krzysztof Hałub
W świetle przepisów obowiązujących od 1.01.2019 komornicy sądowi nie wykonują samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, a więc nie są podatnikami tego podatku.

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....