Zamówienie-Koszyk
Dokończ - Edytuj - Anuluj

Droga Użytkowniczko, Drogi Użytkowniku, klikając AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrazisz zgodę na to aby Rachunkowość Sp. z o.o. oraz Zaufani Partnerzy przetwarzali Twoje dane osobowe takie jak identyfikatory plików cookie, adresy IP, otwierane adresy url, dane geolokalizacyjne, informacje o urządzeniu z jakiego korzystasz. Informacje gromadzone będą w celu technicznego dostosowanie treści, badania zainteresowań tematami, dostosowania niektórych treści do lokalizacji z której jest odczytywana oraz wyświetlania reklam we własnym serwisie oraz w wykupionych przez nas przestrzeniach reklamowych w Internecie. Wyrażenie zgody jest dobrowolne.

Klikając w przycisk AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU wyrażasz zgodę na zapisanie i przechowywanie na Twoim urządzeniu plików cookie. W każdej chwili możesz skasować pliki cookie oraz ograniczyć możliwość zapisywania nowych za pomocą ustawień przeglądarki.

Wyrażając zgodę, pozwalasz nam na wyświetlanie spersonalizowanych treści m.in. indywidualne rabaty, informacje o wykupionych przez Ciebie usługach, pomiar reklam i treści.

AKCEPTUJĘ I PRZECHODZĘ DO SERWISU

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....

4.1. Postać rachunku zysków i strat

Ewa Hrebin biegły rewident, doradca podatkowy, lustrator spółdzielczy

Spółdzielnia może – w myśl uor – sporządzać rzis według wariantu porównawczego albo kalkulacyjnego, zależnie od wyboru dokonanego przez jej zarząd i utrwalonego w opisie przyjętych zasad (polityki) rachunkowości. W rzis spółdzielnia wykazuje według ogólnych zasad wszystkie przychody i koszty dotyczące roku obrotowego, za który rzis jest sporządzany, łącznie z przychodami oraz kosztami eksploatacji i utrzymania nieruchomości, mimo że są one – jak już była o tym mowa – wyłączane z wyniku finansowego spółdzielni, a różnica między nimi (nadwyżka/niedobór) jest rozliczana z lokatorami drogą zmiany wysokości opłat za lokale w kolejnych latach.

Wyłączanie z rzis nadwyżki/niedoboru z eksploatacji i utrzymania nieruchomości za rok obrotowy może – zgodnie ze stanowiskiem Komitetu – nastąpić w dwojaki sposób:

  • wariant 1 – spółdzielnia uwzględnia w dokonywanym w rzis rozliczeniu, w rachunku ciągnionym, nadwyżki/niedobory z roku ubiegłego; wymaga to wykazania w odrębnej pozycji rzis nadwyżek bądź niedoborów z eksploatacji i utrzymania nieruchomości w roku poprzednim, choć nie zalicza się ich do przychodów lub kosztów roku obrotowego,
  • wariant 2 – z rzis wyłącza się jedynie wynik za rok obrotowy; uwzględnienie nadwyżek/niedoborów za rok ubiegły następuje w bilansie, a w praktyce – odpowiednio – na kontach rozliczeń międzyokresowych przychodów (konto 84) i/lub rozliczeń międzyokresowych kosztów (konto 65), po przeniesieniu na te konta (z konta 86) wykazanej w rzis różnicy między przychodami oraz kosztami eksploatacji i utrzymania nieruchomości w roku obrotowym; wykazywanie w rzis nadwyżki/niedoboru z roku poprzedzającego jest zbędne.

O wyborze wariantu decyduje zarząd spółdzielni i informuje o tym we wprowadzeniu do rsf.

Moim zdaniem wariant 1 jest bardziej czytelny i dostarcza więcej informacji, gdyż wszelkie obliczenia następują w rzis. Dlatego dalsze rozważania zakładają stosowanie tego właśnie wariantu.

W rzis spółdzielni, bez względu na to, czy jest on sporządzany według wariantu porównawczego, czy kalkulacyjnego, wykazuje się kolejno:

a) przychody i koszty działalności opera­cyjnej:

    •  podstawowej operacyjnej, polegającej na eksploatacji i utrzymaniu nieruchomości,
    •  pozostałej operacyjnej, innej niż eksploatacja i utrzymanie nieruchomości;

b) pozostałe przychody i koszty operacyjne;

c) przychody i koszty finansowe;

wynik na podstawowej działalności operacyjnej polegającej na eksploatacji i utrzymaniu nieruchomości (pkt a) – jak wskazano – nie wpływa na wynik finansowy spółdzielni, bo nadwyżka lub niedobór z tego tytułu prze­chodzą na rok następny, w związku z czym w rzis spółdzielni (co stanowi jej specyfikę) wykazuje się również:

d) nadwyżkę (+) lub niedobór (–) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości w roku ubiegłym; korygują one (±) wynik tej działalności w roku obrotowym, ale nie zwiększają bezpośrednio przychodów i kosztów działalności operacyjnej, nie powstały bowiem w roku obrotowym, za który jest sporządzane rsf; nadwyżka/niedobór z eksploatacji i utrzymania nieruchomości z roku ubiegłego – wykazane w rzis za rok obrotowy – mogą się różnić od nadwyżki/niedoboru figurujących w zatwierdzonym rzis za rok ubiegły o korygujące ich wysokość: podatek dochodowy od lokali użytkowych, pożytki uzyskane z części wspólnych nieruchomości (art. 5 ust. 1 uosm) oraz zwiększenia nadwyżki lub zmniejszenia niedoboru z podziału nadwyżki bilansowej – jeśli zdarzenia takie nastąpiły;

e) podatek dochodowy;

[1] W wariancie 1 w rzis wykazuje się zarówno poz. d, jak i f; w wariancie 2 poz. d jest zbędna. Rozliczenie następuje na koncie 65 lub 84.

[2] Według Słownika języka polskiego (PWN) „eksploatacja” to wykorzystywanie czegoś w sposób racjonalny; synonimem słowa „eksploatacja” jest „użytkowanie”. Natomiast „utrzymać/utrzymywać” oznacza m.in. stać się elementem podtrzymującym coś lub nie stracić nad kimś albo nad czymś panowania lub sprawić, że ktoś pozostaje dłużej na jakimś miejscu, stanowisku, lub pokryć koszty z czymś związane, lub zachować w stanie niezmienionym, należytym.

f) nadwyżkę (–) lub niedobór (+) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości, przechodzące do rozliczenia w roku następnym drogą zmiany wysokości opłaty za eksploatację i utrzymanie nieruchomości[1]; nadwyżka opłat nad kosztami eksploatacji i utrzymania jednej nieruchomości nie może – o czym była już mowa – służyć pokryciu niedoboru z eksploatacji i utrzymania innej nieruchomości, dlatego w rzis wykazuje się – moim zdaniem – oddzielnie (bez saldowania) zarówno nadwyżki, jak i niedobory z roku ubiegłego, wpływające na rezultat gospodarki nieruchomościami w roku obrotowym, jak i nadwyżki i niedobory, przechodzące na rok następny;

g) zysk/stratę netto (nadwyżkę/stratę bilansową) do podziału przez walne zgromadzenie członków spółdzielni lub stratę netto do pokrycia.

Tabele 2 i 3 pokazują, w jakiej postaci – kierując się stanowiskiem Komitetu – wskazane byłoby przedstawianie rzis spółdzielni.

Przy sporządzaniu rzis zarysowują się trzy kwestie:

1. Które przychody i koszty spółdzielni, uzyskane, względnie poniesione w roku obrotowym, stanowią przychody i koszty podstawowej działalności operacyjnej polegającej na eksploatacji i utrzymaniu nieruchomości, które zaś dotyczą pozostałej działalności operacyjnej spółdzielni? Jest to istotne dlatego, że przychody i koszty związane bezpośrednio z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wpływają na wysokość opłat za lokale, nie znajdują natomiast odzwierciedlenia w wyniku finansowym spółdzielni.

2. Które przychody i koszty, zaliczane zarówno do przychodów/kosztów eksploatacji i utrzymania nieruchomości, jak i do pozostałych przychodów/kosztów operacyjnych oraz przychodów/kosztów finansowych, kwalifikują się do uznania za przychody/koszty gzm (dochód z gzm jest zwolniony z opodatkowania pod warunkiem przeznaczenia go na utrzymanie tych zasobów – art. 17 ust. 1 pkt 44 updop), które zaś do pozostałej działalności operacyjnej spółdzielni, obejmującej dla celów podatkowych także eksploatację i utrzymanie lokali użytkowych (dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu CIT według ogólnych zasad)?

3. Jak przeprowadzić te rozgraniczenia, respektując zarazem zawarty w uosm wymóg traktowania każdej nieruchomości jako wyodrębnionego przedmiotu ewidencji i rozliczeń?

O ile przy tym uosm posługuje się pojęciem „eksploatacji i utrzymania nieruchomości”, o tyle updop – „gospodarki zasobami mieszkaniowymi” i „utrzymania zasobów mieszkaniowych”. Pojęcia te nie są bowiem tożsame, dlatego wymagają uściślenia.

Eksploatacja nieruchomości spółdzielni, z których korzystają bezpośrednio lub pośrednio lokatorzy lokali mieszkalnych i użytkowych, znajdujących się w domach mieszkalnych, polega na ich używaniu i wykorzystaniu, natomiast utrzymanie jest działaniem mającym na celu zachowanie nieruchomości w stanie należytym, niezmienionym[2].

Zgodnie z pismem KIS z 10.01.2018 r. (0114-KDIP2-3.4010.317.2017.1.MC) pojęcie „utrzymania” zasobów mieszkaniowych należy odczytywać jako zachowanie istniejącej substancji mieszkaniowej w stanie należytym, niezmienionym, niepogorszonym, a IS w Poznaniu, w piśmie z 18.02.2014 r. (ILPB3/423-559/13-3/JG), wyjaśniła, że chodzi tu o zachowanie istniejącej substancji mieszkaniowej, tj. o zachowanie jej w materialnie niezmienionym stanie, lub – inaczej – że jest ono działalnością polegającą na gospodarowaniu istniejącym zasobem mieszkaniowym.

Zważywszy, że koszty eksploatacji i utrzymania nieruchomości (por. pkt 4.2.2) – zgodnie z uosm – są pokrywane wyłącznie z opłat lokatorów, przyjmuje się, że w tej działalności występują jedynie przychody (i koszty) działalności operacyjnej w rozumieniu uor. Nie zalicza się do nich pozostałych przychodów i kosztów pozaoperacyjnych oraz przychodów i kosztów finansowych, nawet jeżeli wykazują związek z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości.

[3] Por. także wyroki WSA z 31.08.2016 r. (I SA/Bk 47/16) i NSA z 11.01.2018 r. (II FSK 3642/15).

MF w interpretacji ogólnej z 5.03.2008 r. (DD6/8213/ 11/KWW/07/MB7/82) wyjaśnił pojęcie „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”: w języku potocznym pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. (…) Pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (…). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszka­niowych” okreś­la rzeczy związane z mieszkaniem (…). W konsekwencji z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, a także inne pomieszczenia czy urządzenia związane z lokalami mieszkalnymi, natomiast „gzm” obejmuje całość mechanizmów związanych z tak zdefiniowanymi zasobami mieszkaniowymi. (…) Z powyższego wynika, że do zasobów mieszkaniowych nie zaliczają się lokale użytkowe[3].

Tabela 2. Rachunek zysków i strat (wariant porównawczy)

A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi:
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów, w tym:
a) Przychody z opłat za lokale
II. Zmiana stanu produktów (zwiększenie – wartość dodatnia, zmniejszenie – wartość ujemna)
III. Koszt wytworzenia produktów na włas­ne potrzeby
IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
B. Koszty działalności operacyjnej
I. Amortyzacja
II. Zużycie materiałów i energii
III. Usługi obce
IV. Podatki i opłaty
V. Wynagrodzenia
VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, w tym:
– emerytalne
VII. Pozostałe koszty rodzajowe
VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
IX. z poz. B przypada na Koszty eksploatacji i utrzymania nieruchomości
C. Zysk (strata) ze sprzedaży (A – B)
z tego:
1a. Nadwyżka z eksploatacji i utrzymania nieruchomości (A.I.a – B.IX)
1b. Niedobór z eksploatacji i utrzymania nieruchomości (B.IX – A.I.a)
 2. Zysk/strata z pozostałej działalności operacyjnej
D. Pozostałe przychody operacyjne
I. Zysk z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych
II. Dotacje
III. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
IV. Przychody z nieruchomości wspólnych
V. Inne przychody operacyjne
E. Pozostałe koszty operacyjne
I. Strata z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
III. Koszty przypadające na przychody z nieruchomości wspólnych
IV. Inne koszty operacyjne
F. Zysk (strata) z działalności operacyjnej (C.2 + D – E) innej niż eksploatacja i utrzymanie nieruchomości
G. Przychody finansowe
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Odsetki
III. Zysk z tytułu rozchodu aktywów finansowych
IV. Aktualizacja wartości aktywów finansowych
V. Inne
H. Koszty finansowe
I. Odsetki
II. Strata z tytułu rozchodu aktywów finansowych
III. Aktualizacja wartości aktywów finansowych
IV. Inne
I. Nadwyżka (+) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodząca z roku poprzedzającego
J. Niedobór (–) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodzący z roku poprzedzającego
K. Zysk (strata) brutto z pozostałej działalności (F + G – H)
L. Podatek dochodowy
Ł. Nadwyżka (–) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodząca na rok następny*
M. Niedobór (+) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodzący na rok następny*
N. Zysk (strata) netto (K – L)

[* Nadwyżka/niedobór za rok obrotowy + nadwyżka/niedobór przechodzący z roku poprzedzającego.]

Tabela 3. Rachunek zysków i strat (wariant kalkulacyjny)

A. Przychody netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów, w tym:
a) Przychody z opłat za lokale
II. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów
I. Koszty wytworzenia sprzedanych produktów, w tym:
a) Koszty eksploatacji i utrzymania nieruchomości
II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
C. Koszty sprzedaży
D. Koszty ogólnego zarządu
E. Zysk (strata) ze sprzedaży (A – B – C – D), z tego:
1a. Nadwyżka z eksploatacji i utrzymania nieruchomości (A.I.a – B.I.a)
1b. Niedobór z eksploatacji i utrzymania nieruchomości (B.I.a – A.I.a)
 2. Zysk/strata z pozostałej działalności operacyjnej
F. Pozostałe przychody operacyjne
I. Zysk z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych
II. Dotacje
III. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
IV. Przychody z nieruchomości wspólnych
V. Inne przychody operacyjne
G. Pozostałe koszty operacyjne
I. Strata z tytułu rozchodu niefinansowych aktywów trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
III. Koszty przypadające na przychody z nieruchomości wspólnych
IV. Inne koszty operacyjne
H. Zysk (strata) z działalności operacyjnej (E.2 + F – G) innej niż eksploatacja i utrzymanie nieruchomości
I. Przychody finansowe
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Odsetki
III. Zysk z tytułu rozchodu aktywów finansowych
IV. Aktualizacja wartości aktywów finansowych
V. Inne
J. Koszty finansowe
I. Odsetki
II. Strata z tytułu rozchodu aktywów finansowych
III. Aktualizacja wartości aktywów finansowych
IV. Inne
K. Nadwyżka (+) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodząca z roku poprzedzającego
L. Niedobór (–) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodzący z roku poprzedzającego
Ł. Zysk (strata) brutto z pozostałej działalności (H + I – J)
M. Podatek dochodowy
N. Nadwyżka (–) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodząca na rok następny*
O. Niedobór (+) z eksploatacji i utrzymania nieruchomości przechodzący na rok następny*
P. Zysk (strata) netto (Ł – M)

[* Nadwyżka/niedobór za rok obrotowy + nadwyżka/niedobór przechodzący z roku poprzedzającego.]

Czy uznanie przychodu związanego z lokalami mieszkalnymi, a także innymi pomieszczeniami i urządzeniami związanymi z lokalami mieszkalnymi za przychód gzm jest uzależnione od statusu osoby korzystającej z lokalu? Przez wiele lat nie budziło to wątpliwości. Wszak takie stanowisko wprost wynika z przytoczonej interpretacji ogólnej MF. Niestety, począwszy od wyroku NSA z 18.06.2015 r. (II FSK 1025/13) – stwierdzającego, że wszelkie usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni mieszkaniowej, w tym także wynajmowanie garaży, pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin i nie stanowią gzm w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 updop; uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych – ustalenie przychodów z gzm rodzi problemy, a prawidłową ich kwalifikację wiąże odpowiedzialność za naliczony i zapłacony CIT.

[4] Identyczne sąd ten zajął również w wyroku z 12.01.2021 r. (II FSK 1034/19).

[5] Takie też stanowisko zajął WSA w wyroku z 13.11.2018 r. (I SA/Kr 652/18).

[6] http://zrsmrp.com.pl/wp-content/uploads/2019/07/postanowieniemf001. pdf.

[7] Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Op Szef KAS może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, TK lub TSUE.

Stanowisko NSA[4] potwierdziła także KIS m.in. w interpretacjach z:

  • 24.04.2018 r. (0111-KDIB2-3.4010.23.2018.1.KK), z której wynika, że wszelkie usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni, w tym najem lokali osobom niebędącym członkami spółdzielni, pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin i nie stanowią gzm w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 updop; uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych; zdaniem KIS za taką interpretacją przemawia wynikający z treści art. 1 ust. 1 uosm zasadniczy cel działalności spółdzielni mieszkaniowej, którego realizacji służą zasoby mieszkaniowe;
  • 20.12.2018 r. (0111-KDIB2-3.4010.290.2018.2.HK): dochód uzyskany na podstawie zawartej ugody w związku z ujawnionymi wadami budowlanymi mieści się w pojęciu gzm w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, o ile dotyczy zasobów spółdzielni, które służą mieszkańcom, będącym jednocześnie członkami spółdzielni. Wszelkie świadczenia na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin; tym samym nie stanowią gzm; zatem uzyskany z tego tytułu dochód podlega CIT na zasadach ogólnych;
  • 7.01.2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.463.2018.1.AT): dochody uzyskane przez spółdzielnię w związku z odszkodowaniem otrzymanym z tytułu utraty udziału w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej w części dotyczącej lokali mieszkalnych służących mieszkańcom będącym członkami spółdzielni mieszczą się w pojęciu „zasoby mieszkaniowe” w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 updop oraz o ile przeznaczone i wydatkowane jest na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop. Natomiast w tej części, w jakiej odszkodowanie otrzymane (…) z tytułu utraty udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości dotyczy lokali użytkowych, a także lokali mieszkalnych zamieszkałych przez osoby niebędące członkami spółdzielni, otrzymane środki nie pochodzą z gzm, w związku z czym nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, pomimo iż otrzymane odszkodowanie również w tej części zostanie przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych[5];
  • 13.12.2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.478.2019.1.AT): przychodów uzyskanych z tytułu użytkowania lokali mieszkalnych oraz garaży przez osoby nieposiadające członkostwa w spółdzielni mieszkaniowej nie można uznać za przychody z gzm. Z tej przyczyny dochody z ww. tytułów uzyskiwane od osób, które nie są członkami spółdzielni, nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Za taką bowiem interpretacją przemawia wynikający z treści art. 1 ust. 1 uosm zasadniczy cel działalności spółdzielni mieszkaniowej, którego realizacji służą zasoby mieszkaniowe. Wszelkie usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin i nie stanowią zatem gzm;
  • 10.04.2020 r. (0111-KDIB2-1.4010.16.2020.2.AT): w tej części, w jakiej dochód otrzymany od przedsiębiorstwa przesyłowego za ustanowienie służebności przesyłu i zrzeczenie się roszczeń na przyszłość dotyczy lokali użytkowych, a także lokali mieszkalnych zamieszkałych przez osoby niebędące członkami spółdzielni, otrzymane środki nie pochodzą z gzm, w związku z czym nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, pomimo wydatkowania ww. środków na utrzymanie zasobów mieszkaniowych;
  • 17.06.2020 r. (0111-KDIB2-1.4010.98.2020.2.AT): dokonując wykładni pojęcia „zasoby mieszkaniowe”, dopuszczalne jest odwołanie się do normy powołanego art. 1 uosm, a w konsekwencji posługiwanie się, jako jednym z kryteriów, statusem prawnym podmiotu korzystającego z takich zasobów (chodzi tu o status członka spółdzielni korzystającego z lokalu mieszkalnego).

Dodatkowo, gdy Związek Rewizyjny Spółdzielni Mieszkaniowych (ZRSM RP) w Warszawie zwrócił się 10.12.2018 r. do MF o wydanie interpretacji ogólnej, wówczas MF pozostawił ten wniosek bez rozpatrzenia, uzasadniając to brakiem przesłanek do wydania interpretacji, gdyż nie stwierdzono niejednolitości między orzecznictwem a interpretacjami[6]. MF potwierdził zatem wtedy, że dochody uzyskane od osób niebędących członkami spółdzielni i/lub związane z ich lokalami nie stanowią gzm w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 updop.

Tymczasem Szef KAS w pismach z 7.01.2021 r. (DOP4.8221.4.2020.GEFH, DOP4.8221.1.2020.GEFH i DOP4.8221.2.2020.GEFH), powołując się na art. 14e § 1 pkt 1 Op[7], zmienił z urzędu trzy interpretacje indywidualne i stwierdził: W ocenie Szefa KAS brak jest podstaw do różnicowania zakresu zwolnienia podatkowego jedynie na podstawie kryterium członkostwa w spółdzielni podmiotu, od którego pobierane są opłaty eksploatacyjne. Z regulacji zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop wynika, że przepis ten statuuje zwolnienie podatkowe w obszarze dotyczącym lokali mieszkalnych, nie odnosząc się do statusu osób, które te lokale zajmują. Przyjęcie odmiennej oceny prowadzi do zawężenia literalnego znaczenia pojęcia „przeznaczenia dochodów” i skutkuje nieuprawnionym wprowadzeniem dodatkowego warunku dla stosowania przedmiotowego zwolnienia.

Obecnie również KIS w swoich interpretacjach nie uzależnia uznania dochodu za pochodzący z gzm od statusu osoby korzystającej z lokalu mieszkalnego. Przykładowo, jak czytamy w pismach z:

  • 6.04.2021 r. (0111-KDIB2-1.4010.542.2020.4.AT), skoro lokale mieszkaniowe należą do zasobów mieszkaniowych, dochód uzyskany ze zbycia sieci wodociągowych i kanalizacyjnych w części przypadającej na lokale mieszkalne będzie zwolniony z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, jeżeli istotnie, jak wskazano we wniosku, zostanie przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkalnych;
  • 16.04.2021 r. (0114-KDIP2-1.4010.64.2021.1.OK), odszkodowanie uzyskane przez spółdzielnię, obejmujące należność główną wraz z odsetkami, z tytułu zmiany przeznaczenia działek użytkowanych przez spółdzielnię w części dotyczącej lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi miejscami postojowymi, jako dochód pochodzący z gzm podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, w sytuacji gdy w tej części zostanie przeznaczony, a następnie wydatkowany na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Czy zatem na podstawie zmienionych z urzędu przez Szefa KAS trzech interpretacji indywidualnych (zastanawiające jest jednak, dlaczego tylko trzech; dlaczego nie zmieniono wszystkich interpretacji, które uznawały dochody uzyskane od osób niebędących członkami spółdzielni i/lub związane z ich lokalami za niestanowiące gzm w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 updop?) oraz wydawanych obecnie interpretacji KIS można uznawać te dochody za pochodzące z gzm i tym samym za podlegające zwolnieniu podatkowemu? Wydaje się, że tak. Jednak biorąc pod uwagę dotychczasową praktykę organów podatkowych i wyroki sądów administracyjnych, gwarancji na niezmienność tego stanowiska nie ma.

Takie rozwiązanie jest jednak zgodne z definicją zasobów mieszkaniowych i gzm przedstawioną w interpretacji ogólnej MF z 5.03.2008 r., która nie uzależnia kwalifikacji przychodu z gzm od faktu, czy z zasobów mieszkaniowych korzystają członkowie spółdzielni, czy też inne osoby, i takie stanowisko prezentuję w dalszej części opracowania przy ustalaniu przychodów zaliczanych do gzm.

Działalnością niezwiązaną z eksploatacją i utrzy­maniem zasobów mieszkaniowych jest działalność społeczna, oświatowa i kulturalna prowadzona przez spółdzielnię. Zgodnie z pismem KIS z 22.01.2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.611.2018.1.APO) działalność ta stanowi inną sferę aktywności spółdzielni niż gzm (…). Oznacza to, że do przychodów i kosztów dotyczących gzm nie można zaliczyć przychodów i kosztów dotyczących działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej (…). Dochód powstały z tego źródła przychodów nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 updop podlega opodatkowaniu CIT.

Dochód lub strata powstałe z tej działalności, zaliczanej do pozostałej działalności operacyjnej, podlegają zatem CIT na zasadach ogólnych. Jest to interpretacja korzystna dla spółdzielni, gdyż działalność społeczna, oświatowa i kulturalna z reguły wywołuje koszty, a jej przychody są znikome. W rezultacie nadwyżka kosztów nad przychodami z tej działalności uszczupla dochód do opodatkowania.

Dalsze rozważania są poświęcone sygnalizowanym wyżej trzem problemom. Opierają się one zarówno na wykładniach przepisów trzech niespójnych ze sobą ustaw (uosm, updop, uor), jak i na dorobku praktyki. Stosując odpowiednie rozwiązania, warto zarazem pamiętać o zapisanej w uor zasadzie istotności.


LinkedIn