Podatki i składki, gdy pracownik jedzie własnym autem
Czy tak określoną „kilometrówkę” należy wliczyć do dochodu pracownika i opodatkować oraz oskładkować?
W jazdach lokalnych
Zasadniczo – zgodnie ze stanowiskiem fiskusa – opłacanie ryczałtem lub według tzw. kilometrówki służbowych jazd lokalnych odbywanych prywatnym pojazdem powoduje wystąpienie u pracownika przychodu podlegającego w całości opodatkowaniu.
- MPiPS – Minister Pracy i Polityki Społecznej
- WSA – wojewódzki sąd administracyjny
- NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
- TK – Trybunał Konstytucyjny
- KIS – Krajowa Informacja Skarbowa
W niektórych wypadkach możliwe jest zwolnienie z PIT. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b updof zwolniony z opodatkowania jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 km przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio. Te odrębne ustawy, do których odsyła powyższy przepis, to:
- ustawa z 5.09.2008 o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (DzU z 2019 poz. 261),
- ustawa z 28.09.1991 o lasach (DzU z 2018 poz. 2129),
- ustawa z 12.03.2004 o pomocy społecznej (DzU z 2018 poz. 1508).
Chodzi zatem o listonoszy, leśników i pracowników socjalnych.
Jednak w przypadku pracowników spółki świadczenie w postaci kilometrówki dla służbowych jazd lokalnych prywatnym samochodem nie wynika z ustawy, ale z regulaminu wynagradzania i umowy. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych (podtrzymywanym od lat mimo zmieniającej się ostatnio linii orzeczniczej sądów administracyjnych – patrz ramka) nie jest to wystarczająca podstawa, aby korzystać ze zwolnienia.
Przychód czy wyrównanie uszczerbku majątkowego
Poglądu, że zwrot kosztów używania samochodu w jazdach lokalnych stanowi dla większości pracowników przychód objęty PIT, nie podzielił NSA w wyroku z 16.10.2019 (II FSK 3531). Sąd uznał, że przychód w ogóle nie powstaje, ponieważ jazdy lokalne są realizowane w interesie pracodawcy, a nie pracownika, który – jeśli zwracane są mu faktycznie poniesione koszty – nie uzyskuje żadnego przysporzenia.
NSA powołał się przy tym na wyrok TK z 8.07.2014 (K 7/13), w myśl którego za przychód pracownika mogą być więc uznane tylko takie świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
Stanowisko, że zwrot kosztów nie jest przychodem pracownika, tylko wyrównaniem mu uszczerbku majątkowego, podzieliły też WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 14.11.2019 (I SA/Go 658/19) i Warszawie w wyroku z 12.07.2019 (III SA/Wa 2256/18).
Tym niemniej nadal w orzecznictwie sądowym dominuje pogląd przeciwny, który reprezentują również organy podatkowe (zob. np. wyroki NSA z 17.06.2020, II FSK 717/20, WSA w Lublinie z 1.03.2019, I SA/LU 815/18, Gliwicach z 28.02.2017, I SA/Gl 1443/16, Krakowie z 16.12.2016, I SA/Kr 1229/16).
Sam fakt zawarcia odrębnej umowy z pracownikiem, co do kwestii wykorzystania prywatnego samochodu pracownika nie ma znaczenia, gdyż zatrudniony wykorzystuje swój samochód celem świadczenia pracy na rzecz pracodawcy. Wykorzystywanie samochodu prywatnego do celów służbowych pracownika jest niewątpliwie związane z pozostawaniem przez niego w stosunku pracy – czytamy w piśmie KIS z 26.06.2020 (0112-KDIL2-1.4011.178.2020.2.AMN).
W tych okolicznościach nie mają znaczenia ani limit, ani stawki, choćby wynikały z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 25.03.2002 w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (DzU nr 27 poz. 271).
Niższe składki
Możliwe jest natomiast zwolnienie zwrotu kosztów z oskładkowania, choć z limitami wynikającymi właśnie z rozporządzenia Ministra Infrastruktury.
Z podstawy wymiaru składek jest wyłączony zwrot kosztów używania w jazdach lokalnych przez pracowników, dla potrzeb pracodawcy, pojazdów niebędących własnością pracodawcy – do wysokości:
- miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo
- nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 km przebiegu pojazdu,
określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany przez pracownika w ewidencji przebiegu pojazdu, prowadzonej przez niego według zasad określonych w przepisach updof (§ 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia składkowego).
Według § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury koszty używania pojazdów do celów służbowych pokrywa pracodawca według stawek za 1 km przebiegu pojazdu, które nie mogą być wyższe niż dla samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika:
- do 900 cm3 – 0,5214 zł,
- powyżej 900 cm3 – 0,8358 zł.
Poza tym limit miesięczny ustalony przez pracodawcę musi mieścić się w granicach określonych w § 3 rozporządzenia. Zależy on od liczby mieszkańców miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy.
Ponadto wypłacany ryczałt należy obniżać za dni, gdy pracownik był nieobecny (§ 4 rozporządzenia) – o 1/22 za każdy roboczy dzień nieobecności pracownika w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godz. lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.
Tak skalkulowany ryczałt może w całości korzystać ze zwolnienia od składek. Jeśli pracodawca wypłaciłby więcej, np. bez obniżenia za dni nieobecności pracownika, to wtedy ta nadwyżka byłaby oskładkowana.
W podróżach służbowych
Inaczej rozlicza się kilometrówkę przy podróżach służbowych, czyli gdy pracownik na polecenie pracodawcy wyjeżdża w celach służbowych poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza swoje stałe miejsce pracy. Wówczas za wykonanie tych obowiązków przysługują mu należności na pokrycie kosztów związanych z odbytą podróżą służbową.
Zwolnienie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof: diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika (w tym kilometrówka) są wolne od PIT – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub w samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.
Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 updof, są: rozporządzenie MPiPS z 29.01.2013 w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (DzU z 2013 poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej również wyżej przywołane rozporządzenie Ministra Infrastruktury.
W tym przypadku, także jeśli pracodawca zwraca koszty podróży według kilometrówki na zasadach wynikających z ww. rozporządzeń (liczba przebytych kilometrów pomnożona przez stawkę), przysługuje zwolnienie z opodatkowania.
Potwierdza to interpretacja KIS z 8.11.2019 (0113-KDIPT2-3.4011.642.2019.1.MS): Zwrot pracownikowi poniesionych kosztów z tytułu używania pojazdu niebędącego własnością pracodawcy w podróży służbowej w oparciu o tzw. kilometrówkę, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof, będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych. O ew. przychodzie do opodatkowania po stronie pracownika z tytułu otrzymanego od pracodawcy zwrotu kosztów używania tego pojazdu może być mowa dopiero w przypadku, gdy koszty te przekroczą stawki za 1 km przebiegu określone w powyższych przepisach.
Bez składki
Zwrot kilometrówki za czas podróży służbowej nie podlega oskładkowaniu, jeśli mieści się w limitach wynikających z rozporządzenia Ministra Infrastruktury. Wyłączenie z podstawy wymiaru składek przewiduje § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego: wyłączone są diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub w samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.
Gdyby pracodawca wypłacił wyższe kwoty, to nadwyżka podlegałaby oskładkowaniu.