Księgowe skutki jednorazowej amortyzacji fabrycznie nowego środka trwałego

Tadeusz Waślicki biegły rewident

Spółka z o.o. wpłaciła dużą zaliczkę na zakup fabrycznie nowego środka trwałego, który zostanie jednorazowo zamortyzowany. Proszę o przedstawienie skutków rachunkowych jednorazowej amortyzacji.
  • updof – ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
  • updop – ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
  • uor – ustawa o rachunkowości

Amortyzacja jednorazowa jest rozwiązaniem podatkowym pozwalającym na przyspieszenie ujęcia w rachunku podatkowym wydatków na nabycie środka trwałego, o ile spełnione zostaną wymagania ustawy o podatku dochodowym.

Jak wiadomo, do kosztów podatkowych podatnicy mogą zaliczać jedynie odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami updop i updof, a więc na zasadach narzuconych przez ustawodawcę, z możliwością skorzystania z pewnych preferencji (np. jednorazowej amortyzacji, w tym na podstawie obowiązujących od 12.08.2017 regulacji o jednorazowej amortyzacji fabrycznie nowych środków trwałych).

Księgowych odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środka trwałego dokonuje się zgodnie z art. 32 uor – drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji, zależny od czynników wymienionych w art. 32 ust. 2 uor (a więc m.in. liczby zmian, na których pracuje środek trwały, prawnych lub innych ograniczeń czasu jego używania, wydajności mierzonej liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem).

Określone w tym przepisie czynniki nie tworzą katalogu zamkniętego. Ustalając stawki amortyzacyjne, jednostki mogą brać pod uwagę jeszcze dodatkowe okoliczności.

Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, a jej zakończenie – nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową środka trwałego lub z chwilą przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwierdzenia niedoboru, z ew. uwzględnieniem przewidywanej przy likwidacji ceny sprzedaży netto pozostałości środka trwałego.

Decyzję o ustaleniu okresu amortyzacji dla danego środka trwałego oraz o wyborze metody amortyzacji podejmuje kierownik jednostki w ramach przysługujących mu uprawnień w zakresie rachunkowości.

Podwójna ewidencja

Nie sposób w krótkiej odpowiedzi wyliczyć wszystkich różnic w zakresie amortyzowania środków trwałych dla celów podatkowych oraz rachunkowych. Różnice te są jednak na tyle poważne, że konieczne jest prowadzenie podwójnej ewidencji analitycznej – osobno dla celów księgowych i osobno dla potrzeb podatku dochodowego. Systemy księgowe zazwyczaj przewidują taką możliwość w modułach dotyczących środków trwałych, które pozwalają na „osobne” ustalanie amortyzacji stanowiącej koszty uzyskania przychodów.

Należy podkreślić, że w księgach rachunkowych, na koncie 40 „Koszty według rodzajów”, w analityce „Amortyzacja” i 07 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych oraz inwestycji w nieruchomości i prawa” księgowane są wyłącznie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami uor. Amortyzacja podatkowa, w tym również jednorazowa, ustalana jest „pozaksięgowo”, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym (w omawianym przypadku updop) i jest uwzględniana – wraz z innymi kosztami uzyskania przychodów – przy obliczeniu dochodu podatkowego (podstawy opodatkowania).

Zaliczka na poczet środka trwałego

W myśl aktualnych przepisów updop (szeroko omawianych w artykule Jak skorzystać z jednorazowej amortyzacji fabrycznie nowych środków trwałych, zamieszczonym w „RiP” nr 11/2017) podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (chociaż nie ma takiego obowiązku) wpłatę na poczet nabycia fabrycznie nowego środka trwałego, którego dostawa zostanie wykonana w następnych okresach sprawozdawczych, np. zaliczkę, zadatek lub przedpłatę. Tak wynika z art. 15 ust. 1zd updop.

W świetle uor nie ma natomiast możliwości odpisania w koszty dokonanych przedpłat na zakup środka trwałego. Zaliczeniu do kosztów rachunkowych będzie podlegała dopiero wartość środka trwałego, w postaci odpisów amortyzacyjnych naliczanych zgodnie z przepisami uor, po jego oddaniu do użytkowania.

Jednorazowa amortyzacja w księgach

Reasumując: jednorazowych odpisów amortyzacyjnych, których jednostka dokonuje na podstawie przepisów podatkowych, w zasadzie nie ujmuje się w księgach rachunkowych. Wyjątkiem może być amortyzacja środków trwałych o niskiej wartości, np. o cenie nabycia nieprzekraczającej 3500 zł (zgodnie z aktualnym w 2017 limitem podatkowym). W świetle uor możliwe jest dokonywanie jednorazowych odpisów amortyzacyjnych tylko w stosunku do środków trwałych, które z punktu widzenia jednostki przedstawiają mało istotną wartość. Zgodnie z art. 32 ust. 6 uor można dla takich składników majątku ustalać odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe w sposób uproszczony, np. dokonując jednorazowego odpisu wartości początkowej, nie wcześniej niż w miesiącu oddania ich użytkowania. Powyższe uproszczenie jednostka może stosować na podstawie art. 4 ust. 4 uor, jeżeli nie wywiera ono istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej jednostki oraz na jej wynik finansowy.

Odroczony podatek dochodowy

Szybsza amortyzacja podatkowa jest, co oczywiste, bardziej korzystna niż wolniejsza, ponieważ w krótszym czasie odpisy amortyzacyjne trafią do kosztów podatkowych, obniżając podstawę opodatkowania, a „pieniądz ma różną wartość w czasie”. W takim przypadku pełne umorzenie środka trwałego dla celów podatkowych przebiegnie szybciej niż dla celów bilansowych. To z kolei spowoduje konieczność dokonania odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych jednostki, która tworzy rezerwę albo ustala aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

W konsekwencji dokonania podatkowego jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, którego nie można zastosować w świetle przepisów uor, koszty amortyzacji podatkowej będą wyższe od kosztów amortyzacji księgowej. Tym samym wartość podatkowa środka trwałego będzie niższa niż jego wartość księgowa. Na koniec roku obrotowego wystąpi zatem przejściowa dodatnia różnica między wykazaną w księgach rachunkowych wartością środka trwałego a jego wartością podatkową.

W jednostce będącej podatnikiem CIT, która nie korzysta z możliwości zwolnienia z ustalania aktywów i tworzenia rezerw na podatek dochodowy na podstawie art. 37 ust. 10 uor, jednorazowy odpis amortyzacyjny (podatkowy) powoduje więc powstanie dodatniej różnicy przejściowej i konieczność utworzenia rezerwy na podatek dochodowy. Oczywiście spółka wykaże rezerwę albo składnik aktywów na podatek dochodowy od wszystkich zidentyfikowanych różnic przejściowych pomiędzy wartością bilansową i podatkową posiadanych aktywów oraz pasywów.

Różnice między amortyzacją podatkową i księgową

Ew. rozbieżności między prawem podatkowym i bilansowym w zakresie środków trwałych i ich amortyzowania mogą dotyczyć m.in.:

  • możliwości zaliczenia danego obiektu do środków trwałych podlegających amortyzacji,
  • daty rozpoczęcia i zakończenia amortyzacji,
  • stawek amortyzacyjnych oraz ew. ich zmiany,
  • metody amortyzacji, jak również możliwości jej zmiany w trakcie użytkowania środka trwałego,
  • możliwości dokonywania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych,
  • częstotliwości odpisów amortyzacyjnych,
  • amortyzacji środków trwałych używanych sezonowo,
  • zasad amortyzacji środków trwałych o niskiej wartości początkowej oraz amortyzacji używanych lub ulepszonych środków trwałych.

Zapisy księgowe

Dokonanie przedpłaty na poczet zakupu środka trwałego ujmuje się w księgach rachunkowych zapisem:

Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”,

Ma konto 13 „Rachunki i kredyty bankowe”, w analityce „Rachunek bieżący”.

Jednostka dokonująca przedpłaty (wpłacająca zaliczkę) na poczet przyszłej dostawy środka trwałego powinna otrzymać od dostawcy fakturę potwierdzającą wpłatę, którą może zaksięgować zapisem:

  • kwota brutto faktury odpowiadająca kwocie wpłaconej zaliczki:

Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”,

  • VAT naliczony podlegający odliczeniu:

Wn konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”, w analityce „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

Po otrzymaniu faktury końcowej oraz dostawie środka trwałego jednostka rozlicza jego zakup i przyjmuje go do ewidencji księgowej środków trwałych, pod warunkiem że jest zdatny do używania oraz spełnia pozostałe wymagania określone dla środków trwałych w art. 3 ust. 1 pkt 15 uor.

Po oddaniu środka trwałego do użytkowania możliwe jest prowadzenie amortyzacji na zasadach określonych w uor, chociaż podatkowo środek trwały został jednorazowo odpisany w koszty uzyskania przychodów.

Przeksięgowanie wartości nabytego środka trwałego na konto środków trwałych lub środków trwałych w budowie odbywa się zapisem:

Wn konto 01 „Środki trwałe” lub 08 „Środki trwałe w budowie”,

Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

w sprzedaży

Spis treści artykułu
Spis treści artykułu:

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....