Co nowego w rachunkowości

Agnieszka Stachniak

Komitet Standardów Rachunkowości

  • MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości
  • MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej
  • FASB – amerykańska Rada Standardów Rachunkowości Finansowej (ang. Financial Accounting Standards Board)
  • IAASB – Rada Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej i Usług Atestacyjnych (International Auditing and Assurance Standards Board), agenda IFAC, autor MSRF
  • KSR – Krajowe Standardy Rachunkowości

W maju 2018 r. zakończyła się VIII, 2-letnia kadencja Komitetu Standardów Rachunkowości w składzie: Joanna Dadacz (przewodnicząca), Beata Baluta, dr Teresa Cebrowska, Katarzyna Dębska, dr Zdzisław Fedak, prof. dr hab. Jerzy Gierusz, prof. UŁ dr hab. Radosław Ignatowski, Tomasz Konieczny, Elżbieta Kowalska, Krzysztof Kruszewski, Barbara Misterska-Dragan, dr Ernest Podgórski, Teresa Schubert, Anna Sirocka, Agnieszka Stachniak, prof. dr hab. Gertruda Świderska, Bogusława Toma, prof. SGH dr hab. Joanna Wielgórska-Leszczyńska, Małgorzata Bielecka (sekretarz).

W tym okresie Komitet:

  • wydał nowe standardy i stanowiska:
    • KSR 11 Środki trwałe,
    • KSR 12 Działalność rolnicza,
    • stanowisko ws. ujęcia transakcji zamiany składnika aktywów niepieniężnych na inny składnik aktywów niepieniężnych,
    • stanowisko ws. zasady rzetelnego i jasnego obrazu w realizacji art. 4 ust. 1 oraz ust. 1a i 1b ustawy uor,
  • zaktualizował wcześniej wydane standardy:
    • KSR 1 Rachunek przepływów pieniężnych,
    • KSR 3 Niezakończone usługi budowlane,
    • KSR 5 Leasing, najem i dzierżawa,
    • KSR 8 Działalność deweloperska,
    • KSR 9 Sprawozdanie z działalności,
    • KSR 10 Umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym oraz umowy o koncesji na roboty budowlane lub usługi,
  • skierował do konsultacji publicznych projekty:
    • KSR Koszt wytworzenia jako podstawa wyceny produktów,
    • stanowiska ws. ujęcia, wyceny i prezentacji gruntów przekazanych w użytkowanie wieczyste w sprawozdaniach finansowych jednostek samorządu terytorialnego.

MSSF dotychczas nieprzyjęte w UE 5.05.2018 r. na przyjęcie do porządku prawnego UE w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej (KE) oczekiwały: nowy standard, interpretacja, 2 nowelizacje, zestaw mniejszych zmian (tzw. ulepszeń), a także zestaw zmian standardów wynikający z przyjęcia nowych Założeń koncepcyjnych MSSF. W porównaniu z poprzednim zestawieniem (por. „Rachunkowość” nr 3/2018, s. 53) jest mniej o kilka dokumentów, ponieważ zostały przyjęte do porządku prawnego UE. Rozporządzeniami KE wprowadzono następujące dokumenty:

[1] Rozporządzenie Komisji (UE) 2018/519 z 28.03.2018 r. (DzUrz UE L 87 z 3.04.2018 r.).

[2] Rozporządzenie Komisji (UE) 2018/289 z 26.02.2018 r. (DzUrz UE L 55 z 27.02.2018 r.).

[3] Rozporządzenie Komisji (UE) 2018/400 z 14.03.2018 r. (DzUrz UE L 72 z 15.03.2018 r.).

[4] Rozporządzenie Komisji (UE) 2018/498 z 22.03.2018 r. (DzUrz UE L 82 z 26.03.2018 r.).

[5] Rozporządzenie Komisji (UE) 2018/182 z 7.02.2018 r. (DzUrz UE L 34 z 8.02.2018 r.).

  • KIMSF 22 Transakcje w walutach obcych a zaliczki[1],
  • Klasyfikacja i wycena transakcji dotyczących płatności w formie akcji – zmiany MSSF 2 Płatności na bazie akcji,[2]
  • Przeklasyfikowanie nieruchomości inwestycyjnych – zmiany MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne,[3]
  • Wcześniejsza spłata z negatywnym rozliczeniem – zmiana MSSF 9 Instrumenty finansowe,[4]
  • ulepszenia MSSF cykl 2014–2016[5].

W zestawieniu pojawiły się 2 nowe dokumenty. Pierwszy wiąże się z niewielką zmianą MSR 19 Świadczenia pracownicze, wynikającą z prośby Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (IFRIC), dotyczącą sposobu postępowania w przypadku zmian, ograniczenia lub rozliczenia programów świadczeń pracowniczych.

Drugi dokument to zmiany do wielu standardów, interpretacji i innych dokumentów wydanych przez IASB. Jest skutkiem wydania nowych Założeń koncepcyjnych MSSF, co wymaga dostosowania do nich powołań zawartych w MSSF i MSR. Należy podkreślić, że Założenia nie są przyjmowane do porządku prawnego UE w tej samej procedurze, co standardy i interpretacje.

Nowe Założenia koncepcyjne MSSF

IASB opublikowała w marcu 2018 r. nowe Założenia koncepcyjne MSSF. Prace nad tym dokumentem rozpoczęły się w 2012 r. w wyniku konsultacji z interesariuszami, którzy wskazywali, że stworzenie pełnych, spójnych Założeń ułatwi rozwój MSSF i zapewni wewnętrzną spójność.

Wyszczególnienie Data wejścia w życie określona przez IASB Przewidywana data głosowania Komitetu Regulacyjnego ds. Rachunkowości (ARC) Przewidywana data opublikowania w DzUrz UE
Standardy i interpretacje
MSSF 17 Umowy ubezpieczeniowe (z 18.05.2017) 1.01.2021 nieokreślona nieokreślona
KIMSF 23 Niepewność związana z podatkiem dochodowym (z 7.06.2017) 1.01.2019 II kwartał 2018 III kwartał 2018
Zmiany standardów
Ulepszenia MSSF cykl 2015–2017 (z 12.12.2017) 1.01.2019 2018 2018
Długoterminowe inwestycje w jednostki stowarzyszone i wspólne przedsięwzięcia – zmiana MSR 28 Inwestycje w jednostkach stowarzyszonych i wspólnych przedsięwzięciach (z 12.10.2017) 1.01.2019 2018 2018
Zmiana, ograniczenie lub rozliczenie programu – zmiana MSR 19 Świadczenia pracownicze (z 7.02.2018) 1.01.2019 2018 2018
Zmiany odniesień do Założeń Koncepcyjnych zawartych w MSSF/MSR (z 29.03.2018) 1.01.2020 2019 2019

Wg informacji na 5.05.2018 r. (www.efrag.org).Zmiany w stosunku do poprzedniego zestawienia zaznaczono pogrubioną czcionką.

Założenia stanowią zbiór koncepcji i zasad będących podstawą tworzenia MSSF. W porównaniu z poprzednią wersją, wydaną w 2010 r. we współpracy z amerykańską Radą Standardów Rachunkowości Finan-sowej (FASB), nowo opublikowany dokument stanowi kompletny zestaw zasad odnoszących się do wszystkich kwestii ważnych dla sprawozdawczości finansowej.

Nowe zagadnienia, które uwzględniono w Założeniach, odnoszą się do wyceny, prezentacji i ujawnień oraz zaprzestania ujmowania (derecognition). W porównaniu z poprzednią wersją zaktualizowane zostały definicje oraz zasady ujmowania aktywów i zobowiązań w sprawozdaniu finansowym (sf). Natomiast zmiany uściślające dotyczą zasady ostrożności, funkcji powierniczej sprawowanej przez kierownictwo (stewardship) oraz zasady przewagi treści ekonomicznej nad formą czy niepewności związanej z wyceną (por. schemat na następnej stronie).

IASB określiła, że Założenia mają na celu:

  • wsparcie IASB przy tworzeniu MSSF, opartych na spójnych koncepcjach, dzięki czemu powstanie informacja finansowa użyteczna dla inwestorów, pożyczko i innych kredytodawców,
  • wsparcie jednostek sporządzających sf przy opracowaniu zasad (polityki) rachunkowości dla transakcji lub zdarzeń, które nie są uregulowane w poszczególnych standardach lub dla których standardy pozostawiają możliwość wyboru,
  • pomoc wszystkim zainteresowanym w rozumieniu i interpretowaniu standardów.

Założenia, chociaż zawierają zestaw nadrzędnych zasad leżących u podstaw MSSF, nie stanowią standardu i nie mają prymatu nad postanowieniami poszczególnych standardów. We wstępie do Założeń koncepcyjnych MSSF wskazano, że IASB może w przyszłości wydawać standardy, których postanowienia będą się różnić od postanowień Założeń. Rozbieżność powinna jednak być ujawniona, a przyczyny takiego podejścia wyjaśnione.

Nowe Założenia koncepcyjne MSSF są stosowane przez IASB bezpośrednio po ich opublikowaniu. Natomiast jednostki sporządzające sf zgodnie z MSSF będą je uwzględniać przy opracowaniu zasad (polityki) rachunkowości za okresy sprawozdawcze rozpoczynające się 1.01.2020 r. i później.

Struktura nowych Założeń koncepcyjnych (ZK) międzynarodowej sprawozdawczości finansowej

Plan prac badawczych w zakresie sprawozdawczości finansowej

Europejska Grupa Doradcza ds. Sprawozdawczości Finansowej (EFRAG) zbiera opinie interesariuszy nt. zagadnień, jakim powinna poświęcić szczególną uwagę w przyszłych, prowadzonych przez siebie pracach badawczych.

Głównym celem działania EFRAG jest doradzanie merytoryczne KE i państwom członkowskim przy przyjmowaniu MSSF do europejskiego porządku prawnego, a także opiniowanie projektów standardów wydawanych przez IASB. EFRAG prowadzi jednak również prace o charakterze badawczym, mające na celu ulepszenie sprawozdawczości finansowej – samodzielnie lub we współpracy z krajowymi instytucjami stanowiącymi standardy. Efekty tych działań mają służyć IASB na wczesnym etapie stanowienia standardów.

[6] www.efrag.org/News.

[7] Research agenda consultation. Looking into the future, EFRAG, 2018, www.efrag.org/Assets.

Jak wskazano w informacji o rozpoczęciu konsultacji[6], wiele prowadzonych obecnie projektów badawczych zakończy się w 2018 r. Dzięki konsultowaniu planu prac badawczych EFRAG chce rozpoznać najbardziej palące zagadnienia z zakresu sprawozdawczości finansowej, wymagające opracowania.

Dokument konsultacyjny[7] zawiera 5 potencjalnych zagadnień, które mogłyby stanowić przedmiot prac badawczych EFRAG w najbliższym czasie. Interesariusze są proszeni o zajęcie stanowiska ws. proponowanych tematów oraz ew. przedstawienie własnych. Istotne zagadnienia, mające być przedmiotem prac badawczych, to:

  • nowe obszary sprawozdawczości finansowej:
    • lepsza informacja nt. aktywów niematerialnych,
    • kryptowaluty,
  • poprawa jakości obecnych rozwiązań sprawozdawczości finansowej:
    • zaprzestanie ujmowania,
    • koszty związane z transakcją,
    • zmienne i warunkowe płatności.

[8] www.surveygizmo.eu.

[9] List EFRAG skierowany do KE, 18.01.2018 r., /www.efrag.org/Assets.

Opinie są zbierane w formie komentarzy do dokumentu konsultacyjnego lub kwestionariuszy wypełnianych on-line[8].

Wpływ MSSF 9 na horyzont czasowy inwestowania przez inwestorów

EFRAG, na prośbę KE, prowadzi wiele działań mających na celu ocenę wpływu zastosowania MSSF 9 Instrumenty finansowe na decyzje inwestorów odnoszące się do inwestowania długoterminowego. Chodzi zwłaszcza o ocenę, czy zastosowanie nowych regulacji dotyczących instrumentów finansowych wpłynie na strategie decyzyjne inwestorów. Wiąże się to z ogólnym celem KE wspierania długoterminowego inwestowania.

MSSF 9 wszedł w życie 1.01.2018 r., z tym że ubezpieczyciele mają prawo zastosować nowy standard dopiero łącznie z MSSF 17 Umowy ubezpieczeniowe, tj. od 1.01.2021 r. (wcześniej UE musi przyjąć MSSF 17).

W styczniu 2018 r. EFRAG opublikowała dokument[9], w którym przedstawiła dane nt. obecnie posiadanych przez inwestorów instrumentów mających charakter kapitału własnego, a także informacje o ich księgowym ujęciu oraz wynikach badań ankietowych, w których respondenci odnosili się do tego, jak nowe zasady rachunkowości wpłyną na ich decyzje w kwestii inwestowania w instrumenty kapitałowe.

Przedmiotem rozważań są przede wszystkim kwestie dotyczące instrumentów finansowych mających charakter kapitału własnego, zakwalifikowanych zgodnie z MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena do grupy instrumentów „dostępne do sprzedaży”.

[10] Zgodnie z MSR 39 stosowanie recyklingu przewidziane jest dla instrumentów dostępnych do sprzedaży.

W myśl MSSF 9 jednostki mogą zdecydować (decyzja nie może być potem zmieniona), czy instrumenty kapitałowe (z wyjątkiem przeznaczonych do obrotu) będą wyceniane w wartości godziwej, z odniesieniem skutków przeceny na wynik finansowy, czy też trafią do grupy instrumentów wycenianych w wartości godziwej, z odniesieniem skutków przeceny do innych całkowitych dochodów (w praktyce na kapitał z aktualizacji wyceny). Istotne jest, że MSSF 9 zabrania przenoszenia, w momencie zbycia tych instrumentów, zysków i strat z przeceny do wyniku finansowego (tzw. recykling)[10]. Instrumenty te nie podlegają testom na utratę wartości. Natomiast dywidendy z tytułu tych instrumentów wpływają bezpośrednio na wynik finansowy.

Jak wynika ze wspomnianego dokumentu EFRAG, znaczną część instrumentów kapitałowych, posiadanych obecnie przez respondentów, zaliczono do instrumentów dostępnych do sprzedaży, z czego duża część została skupiona w portfelach utrzymywanych przez stosunkowo niewielką liczbę jednostek.

W jednostkach, w których udział instrumentów dostępnych do sprzedaży jest znaczący, zmiana zasad rachunkowości wprowadzona przez MSSF 9 może istotnie wpłynąć na wynik finansowy, do którego obecnie odnoszone są zyski i straty z przeceny, zrealizowane w momencie zbycia, uprzednio ujmowane w innych całkowitych dochodach. Natomiast w jednostkach, które klasyfikowały instrumenty kapitałowe do wycenianych w wartości godziwej, z odniesieniem skutków przeceny na wynik finansowy, wpływ zmian wynikających z MSSF 9 nie będzie istotny.

Wyniki ankiet wskazują, że zmiana zasad rachunkowości nie powinna wpłynąć na decyzje dotyczące horyzontu inwestowania. Decyzje inwestycyjne są podejmowane na podstawie licznych kryteriów i trudno ocenić wpływ na nie standardów rachunkowości i ich efektów.

[11] Equity instruments: impairment and recycling. EFRAG Discussion Paper, EFRAG, March 2018, www.efrag.org/Assets.

[12] E. Barone, B. Gullkvist, Academic Literature Review. Interaction between IFRS 9 and long-term investment decisions, EFRAG, March 2018, www.efrag.org/Assets.

13.03.2018 r. EFRAG opublikowała kolejny dokument poświęcony temu samemu zagadnieniu[11]. Ma on na celu zebranie opinii zainteresowanych nt. recyklingu oraz utraty wartości instrumentów kapitałowych, zaklasyfikowanych do grupy instrumentów wycenianych w wartości godziwej,

z odniesieniem skutków przeceny na inne całkowite dochody. Zebrane opinie posłużą do opracowania wniosków dla KE, dotyczących możliwych zmian zasad ujmowania i wyceny instrumentów kapitałowych zawartych w MSSF 9.

W dokumencie dyskusyjnym EFRAG nie proponuje konkretnego rozwiązania, lecz analizuje zasadność stosowania recyklingu w przypadku, gdy model biznesowy jednostki polega na długoterminowym inwestowaniu. Przedstawia też koncepcyjne związki między stosowaniem recyklingu zysków i strat z przeceny w momencie zaprzestania ujmowania instrumentu i wykazywania strat z tytułu utraty wartości instrumentu finansowego. Uznanie celowości stosowania jednakowych zasad czyniłoby koniecznym opracowanie modelu ustalania utraty wartości dla tej grupy instrumentów (MSSF 9 nie przewiduje obecnie przeprowadzania testu na utratę wartości dla tej grupy instrumentów).

W dokumencie proponuje się również możliwe rozwiązania, które pozwoliłyby ograniczyć subiektywizm przy ujmowaniu utraty wartości instrumentów dostępnych do sprzedaży, w modelu zawartym w MSR 39.

Ostatni z dokumentów opublikowanych przez EFRAG w związku z opisywanym zagadnieniem to przegląd literatury badawczej dotyczącej wpływu MSSF 9 na decyzje długoterminowego inwestowania[12]. Podsumowano w nim główne wnioski z przeglądu:

  • ogólnie biorąc, inwestorzy uznają informacje prezentowane w rachunku zysków i strat za łatwiejsze do zrozumienia i wykorzystania,
  • wyniki badań empirycznych nt. znaczenia innych całkowitych dochodów nie pozwalają na wyciągnięcie jednoznacznych wniosków,
  • badania empiryczne dotyczące recyklingu są nieliczne,
  • recykling jest skomplikowany, zarówno dla sporządzających sf, jak i użytkowników tych sprawozdań,
  • zyski i straty z przeceny, podlegające recyklingowi, są uznawane za mające znaczenie, gdyż np. dostarczają dodatkowej informacji dla rynku, co przekłada się na lepsze prognozy nt. wyników działalności,
  • firmy mogą stosować recykling do kreowania zysków,
  • długoterminowi inwestorzy mogą zmieniać swoje strategie inwestycyjne w odpowiedzi na zmiany wymogów dotyczących rachunkowości,
  • poza regulacjami rachunkowości na strategie inwestycyjne wpływają inne czynniki, np. niepewność rynkowa, oczekiwane lub zrealizowane zwroty z określonych kategorii aktywów, opodatkowanie, wymogi sprawozdawczości korporacyjnej.

Badanie małych i średnich przedsiębiorstw

Organizacja zrzeszająca europejskie organizacje księgowych i audytorów – Accountancy Europe (AE) – opublikowała dokument, w którym proponuje rozpoczęcie dyskusji nad potrzebą stworzenia standardów badania sf mniejszych przedsiębiorstw.

Zdaniem AE wobec dużej roli, jaką odgrywają małe i średnie przedsiębiorstwa dla gospodarek, uwiarygodnienie ich sytuacji finansowej drogą badania sf jest pożyteczne i przynosi wartość dodaną. Powstaje jednak pytanie, czy procedury ich badania, określone w standardach wykonywania zawodu biegłego rewidenta, powinny być takie same, jak w przypadku badania dużych przedsiębiorstw.

Obecny zestaw Międzynarodowych Standardów Badania (MSB) ma zastosowanie do wszystkich badań. Zdaniem autorów dokumentu problemy pojawiające się przy stosowaniu MSB do badań sf mniejszych jednostek uzasadniają rozpoczęcie debaty na ten temat. Dokument przedstawia możliwe rozwiązania tego problemu: opracowanie w ramach MSB dodatkowych wytycznych poświęconych badaniu mniejszych jednostek lub opracowanie nowego zestawu standardów stosowanych do badania sf mniejszych jednostek. Więcej na ten temat w dokumencie na stronie internetowej AE[13].

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....