Co nowego w orzecznictwie podatkowym

Aleksander Woźniak
Przedstawiamy najnowsze, prawomocne orzeczenia NSA, do których ukazały się już pisemne uzasadnienia ‒ dopiero one bowiem pozwalają zorientować się w szczegółach sprawy przesądzających o danym rozstrzygnięciu. Prezentowane wyroki zapadły w indywidualnych sprawach i wiążą tylko strony danego sporu. Wskazują jednak na kształtującą się linię wykładni przepisów.
Wyboru orzeczeń dokonaliśmy, biorąc pod uwagę zagadnienia, z którymi najczęściej spotykają się nasi Czytelnicy.

PODATEK DOCHODOWY

  • Wypłata na rzecz byłego wspólnika kwot stanowiących udział w zysku ze spraw niezakończonych nie jest kosztem uzyskania przychodu – wyrok NSA z 14.12.2016 r. (II FSK 3188/14).

Z uzasadnienia: U podstaw sporu legło stanowisko organu interpretacyjnego, (…) iż kwota wypłacana przez skarżącego na rzecz jego byłego wspólnika w spółce jawnej, stanowiąca udział w zysku uzyskanym ze spraw niezakończonych na 31.12.2011 r. nie stanowi dla skarżącego kosztu uzyskania przychodu. (…) Skarżący wyrokiem sądu z 16.07.2012 r. przejął na podstawie art. 66 Ksh całość majątku spółki jawnej i mocą tego wyroku został zobowiązany m.in. do corocznej wypłaty na rzecz byłego wspólnika kwot stanowiących udział w zysku uzyskanym ze spraw niezakończonych na dzień 31.12.2011 r. (…).

Ustawodawca mocą art. 65 § 5 Ksh zdecydował, iż pomimo przejęcia majątku spółki, wspólnik, który przejął ten majątek, nie może wejść w posiadanie całego zysku ze spraw niezakończonych, lecz musi się nim dzielić nadal ze wspólnikiem występującym. Z kolei wspólnik występujący, mocą tego samego przepisu, uczestniczy w stracie ze spraw jeszcze niezakończonych. Omawiana regulacja nakłada obowiązki zarówno na wspólnika przejmującego majątek spółki, jak i wspólnika występującego ze spółki, a każdy z tych obowiązków jest powiązany ze sprawami niezakończonymi.

  • MF – Minister Finansów
  • MSR – Międzynarodowe Standardy Rachunkowości
  • MSSF – Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej
  • IS – izba skarbowa
  • US – urząd skarbowy
  • WSA – wojewódzki sąd administracyjny
  • NSA – Naczelny Sąd Administracyjny
  • updof – ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
  • updop – ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
  • Op – Ordynacja podatkowa
  • uor – ustawa o rachunkowości
  • Ksh – Kodeks spółek handlowych
  • Kp – Kodeks pracy
  • pkpir – podatkowa księga przychodów i rozchodów

(…) Okoliczność, iż skarżący nie zachowa całego zysku, lecz jest zobowiązany do dzielenia się nim, nie może być utożsamiana z poniesieniem kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wypłata części zysku byłemu wspólnikowi nie wpływa ani na osiągnięcie przychodu, ani zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Co najwyżej zmniejsza wysokość osiągniętego przychodu, ale nie warunkuje jego osiągnięcia. Dzielenie zysku i jego wypłata, czy to na rzecz wspólnika przejmującego, czy też na rzecz wspólnika występującego, nie może służyć zabezpieczeniu źródła przychodów, a tym bardziej jego zachowaniu. (…) Nie jest więc spełnione żadne kryterium warunkujące zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

  • Spółka niebędąca osobą prawną, kontynuująca działalność po wystąpieniu wspólnika, ma obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku zgodnie z art. 24 ust. 3a updof – wyrok NSA z 29.11.2016 r. (II FSK 2827/14).

Z uzasadnienia: Obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych skorelowany jest z obowiązkowym, ustawowym postępowaniem w zakresie określania dochodu w samoobliczeniu podatku. Na podstawie art. 24 ust. 3a updof w razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki.

Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Przytoczone unormowanie obejmuje swą hipotezą likwidację działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej oraz odrębny od powyższego przypadek wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, a więc stan, w którym spółka taka nadal istnieje i prowadzi działalność, czyli obowiązana jest prowadzić odpowiednie księgi podatkowe i na ich podstawie obliczać dochód do (późniejszego) opodatkowania. W związku z tym, na podstawie art. 24 ust. 3a updof, spółka niebędąca osobą prawną, kontynuująca działalność po wystąpieniu wspólnika, ma obowiązek sporządzenia wykazu, o którym mowa w wymienionym przepisie prawa. Dane zawarte w tym wykazie związane są bowiem immanentnie z odpowiednimi danymi, które zawarte być powinny w księgach podatkowych, a przypomnieć należy, że zgodnie z art. 3 pkt 4 Op za księgi podatkowe uważa się m.in. księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, a także ewidencje środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

  • Ustalenie dochodu dla potrzeb obliczenia zaliczki na PIT za grudzień wg zasad określonych w art. 24 ust. 2 updof (z uwzględnieniem różnic remanentowych), przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów (pkpir), nie jest uzależnione od zawiadomienia naczelnika US o zamiarze sporządzania spisu z natury na 31 grudnia – wyrok NSA z 29.11.2016 r. (II FSK 2957/14).

Z uzasadnienia: Spór dotyczył rozliczenia przez wspólnika spółki cywilnej remanentu końcowego za 2012 r. w ramach obliczenia zaliczki miesięcznej za grudzień 2012 r. (…) Skarżący podniósł, że na gruncie przepisów updof istnieją 2 metody ustalania zaliczki na podatek dochodowy – jedna bez uwzględnienia różnic remanentowych, a druga uwzględniająca te różnice i umożliwiająca obliczenie miesięcznej zaliczki na podatek od rzeczywistego dochodu osiągniętego w danym okresie rozliczeniowym. Skarżący wskazał, że w art. 44 ust. 2 updof uzależniono możliwość ustalenia dochodu wg zasad określonych w art. 24 ust. 2 updof tylko od sporządzenia przez podatnika remanentu. Nie ma przepisu, który obligowałby do stosowania tej metody w ciągu całego roku. Podatnik zastosował się do art. 44 ust. 2 i art. 24 ust. 2 updof, a tym samym zaliczka za grudzień 2012 r. nie wystąpiła.

(…) Dyrektor IS (…) zgodził się z podatnikiem, że art. 44 ust. 2 updof pozwala ustalić dochód wg zasad określonych w art. 24 ust. 2 tej ustawy (z uwzględnieniem różnic remanentowych), ale ustalenie dochodu w ten sposób jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy podatnik sporządza takie remanenty na koniec każdego miesiąca, bądź sporządzenie remanentu zarządzi naczelnik US. (…) Organ odwoławczy stwierdził, że wspólnicy spółki cywilnej nie sporządzali comiesięcznych remanentów w celu obliczania zaliczek miesięcznych (…). W toku postępowania strona przedłożyła tylko 2 spisy z natury, które zostały sporządzone na dzień 30.12.2011 i dzień 31.12.2012 r., a tym samym spółka sporządzała tylko remanenty roczne. Potwierdzeniem tego był też sposób wyliczenia zaliczek za miesiące: czerwiec, lipiec, wrzesień – w kwotach bez uwzględnienia remanentów miesięcznych.

W rezultacie organ odwoławczy uznał, że skarżący nie miał prawa przy obliczeniu zaliczki za grudzień 2012 r. uwzględnić różnic remanentowych rocznych, skoro wspólnicy nie sporządzali comiesięcznych remanentów w 2012 r.

(…) Sąd I instancji zauważył, że (…) sporządzony remanent na dzień 31.12.2012 r., którego to sporządzenie jest obowiązkiem podatnika, uznać należało za remanent roczny, a nie miesięczny. Jeżeli podatnik dotychczas nie sporządzał remanentów miesięcznych i nie korzystał z możliwości obliczania zaliczki na podatek na podstawie zdania drugiego art. 44 ust. 2 updof, to w celu wykluczenia jakichkolwiek wątpliwości, czy remanent sporządzony na dzień 31 grudnia jest remanentem miesięcznym, czy też rocznym, winien dochować szczególnej staranności i zawiadomić organ o zamiarze sporządzenia remanentu miesięcznego.

NSA zważył, co następuje. (…) Updof nie nakłada na podatnika uzyskującego przychody z działalności gospodarczej obowiązku wyboru w trakcie roku podatkowego żadnej z metod obliczania i uiszczania zaliczek na podatek dochodowy. W art. 44 ust. 2 updof ustawodawca wprowadził pojęcie „dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki u podatników prowadzących pkpir” i wskazał na metodę jego obliczenia. Co do zasady jest to różnica pomiędzy przychodem i kosztami jego uzyskania bez uwzględniania różnic remanentowych (art. 44 ust. 2 zd. 1 updof). Jednocześnie jednak w zdaniu drugim art. 44 ust. 2 wprowadzono unormowanie, zgodnie z którym, jeżeli podatnik na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców i materiałów pomocniczych lub naczelnik US zarządzi sporządzenie takiego remanentu, dochód ustala się wg zasad określonych w art. 24 ust. 2. (…) Przy czym lege non distinguente [ustawa nie rozróżnia – przyp. red.], na koniec którego miesiąca może zostać sporządzony remanent towarów przez podatnika, ani też nie wyklucza żadnego z miesięcy roku podatkowego z tej metody. (…) Ponadto żaden przepis updof nie uzależnia obliczenia zaliczki z uwzględnieniem różnic remanentowych w trakcie roku podatkowego od obowiązku zawiadomienia naczelnika US o zamiarze sporządzenia remanentu.

(…) Ani updof, ani § 28 rozporządzenia MF w sprawie prowadzenia pkpir (…) nie zawierają zapisu, że zawiadomienie o zamiarze sporządzenia spisu z natury na dzień 31 grudnia jest warunkiem dokonania spisu z natury i wpisania go do księgi. Tym bardziej nie można wyciągać wniosku, że brak tego zawiadomienia uniemożliwia korzystanie z metody ustalania dochodu określonej w art. 24 ust. 2 updof, choć możliwość taką w przypadku zaliczek należy ograniczyć wyłącznie do grudnia, co do którego w § 28 ust. 4 rozporządzenia MF nie nałożono obowiązku zawiadomienia naczelnika US o zamiarze sporządzenia spisu z natury na dzień 31 grudnia.

Poza tym pożądane jest, aby zaliczki na poczet podatku dochodowego za dany rok podatkowy były jak najbardziej zbliżone do rzeczywistej wysokości dochodu za dany rok podatkowy. Cel ten najpełniej realizuje obliczenie dochodu z uwzględnieniem różnic remanentowych, o którym stanowi art. 24 ust. 2 updof. Skoro zatem podatnik prowadzący działalność gospodarczą od 2012 r. ma obowiązek uwzględniać przy obliczaniu zaliczek także przychody i koszty ich uzyskania za miesiąc grudzień, to nie ma racjonalnych przesłanek, aby nie korygował ich o różnice wynikające z remanentu, do sporządzenia którego jest zobowiązany z mocy prawa z uwagi na zakończenie zarówno roku podatkowego, jak i jednocześnie ostatniego miesiąca tego roku.

  • Opłaty za rezerwację częstotliwości radiowych są kosztem uzyskania przychodów w dacie dokonania przelewów bankowych – wyrok NSA z 6.12.2016 r. (II FSK 3359/14).

Z uzasadnienia: Spółka uiściła jednorazowe opłaty na rzecz Skarbu Państwa za rezerwację częstotliwości radiowych. Opłaty te zostały zaewidencjonowane w księgach rachunkowych w czerwcu 2013 r. w pozycji aktywów trwałych. Natomiast we wrześniu 2013 r. zostały one rozpoznane dla celów bilansowych jako wartości niematerialne i prawne. Niemniej jednak, ponieważ art. 16b updop zawiera zamknięty katalog praw, które podlegają amortyzacji, a pośród nich nie wymieniono opłat o charakterze administracyjnym, wydatek ten stanowi koszt uzyskania przychodu w pełnej wysokości w tym roku, w którym został poniesiony. (…) Spółka zadała pytanie, czy będzie uprawniona do zaliczenia opłat do kosztów uzyskania przychodów w dacie wykonania przelewów bankowych.

(…) Art. 15 ust. 4d updop wskazuje, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Natomiast art. 15 ust. 4e uznaje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, w którym ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wprawdzie podatnicy mają, zgodnie z art. 9 ust. 1 updop, obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a prowadzone na podstawie uor księgi rachunkowe są zarazem księgami podatkowymi w rozumieniu art. 193 § 1 Op, to jednak wg jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego.

Przepisy o rachunkowości mają zatem znaczenie dla powstania czy wysokości zobowiązania podatkowego tylko w takim zakresie, jaki wynika jednoznacznie z przepisów ustaw podatkowych. Powyższe oznacza, iż w ustawach podatkowych musi istnieć bezpośrednie odwołanie do konkretnych przepisów uor, przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie lub MSR czy MSSF, aby mogły one zostać uznane za kreujące prawa i obowiązki podatkowe.

(…) Uor nie posługuje się pojęciem księgowania. W potocznym rozumieniu „księgować” znaczy wpisać wydatki lub wpływy do księgi rachunkowej (…). Innymi słowy, czynność księgowania, czyli wpisania do ksiąg, oznacza wprowadzenie do ksiąg rachunkowych w postaci zapisu zdarzenia związanego z poniesieniem kosztu uzyskania przychodów. (…) Skoro tak, to należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu.

Podobne orzeczenia:

– WSA w Łodzi z 24.08.2016 r. (I SA/Łd 549/16, nieprawomocny) w sprawie kosztów m.in. doradztwa transakcyjnego, prawnego, podatkowego, księgowego, przeprowadzenie analizy opłacalności transakcji, doradztwa w zakresie oceny kondycji finansowej i operacyjnej spółki francuskiej, tłumaczeń, negocjacji warunków współpracy z akcjonariuszem mniejszościowym i załogą przejmowanego przedsiębiorstwa,

    • NSA z 19.07.2016 r. (II FSK 1819/14), 1.04.2015 r. (II FSK 1604/13) i 26.11.2014 r. (II FSK 115/13) w sprawie wydatków remontowych,
    • NSA z 30.03.2016 r. (II FSK 182/14) w sprawie wynagrodzenia (prowizji) dla pośredników kredytowych,
    • NSA z 6.10.2015 r. (II FSK 1980/13) w sprawie opłaty motywacyjnej,
    • NSA z 6.05.2015 r. (II FSK 1071/13) w sprawie prenumeraty czasopism oraz kosztów ubezpieczeń,
    • NSA z 1.04.2015 r. (II FSK 717/13) i 10.06.2014 r. (II FSK 1685/12) w sprawie opłaty przyłączeniowej do sieci energetycznej i gazowej,
    • NSA z 5.05.2014 r. (II FSK 1443/12) w sprawie wstępnych opłat leasingowych oraz prowizji od kredytów i pożyczek,
    • NSA z 9.12.2011 r. (II FSK 1091/10) w sprawie wynagrodzenia wypłaconego na rzecz dotychczasowych najemców lokalu sklepowego w zamian za przeniesienie praw i obowiązków wynikających z najmu.

  • Odprawy wypłacone przez pracodawcę na podstawie programu dobrowolnych odejść (PDO) lub zakładowego układu zbiorowego pracy (ZUZP) nie są zwolnione z PIT – wyroki NSA z 1.12.2016 r. (II FSK 1701/16) i 26.10.2016 r. (II FSK 1861/16).

Z uzasadnienia: Użyte w art. 21 ust. 1 pkt 3 updof wyrażenie „odszkodowania” nie powinno być rozumiane wyłącznie jako odszkodowania w rozumieniu przyjętym w prawie cywilnym, ale obejmuje ono również odszkodowania i odprawy wypłacane na podstawie przepisów prawa pracy.

(…) Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 updof, wyłączone są odprawy pieniężne wypłacane na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Skoro przepisy układów zbiorowych pracy i porozumień kończących spory zbiorowe stanowią przepisy prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kp, a odprawa została wypłacona na podstawie regulaminu PDO (na podstawie ZUZP) z uwagi na szczególne zasady rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (związana była ze zwolnieniami grupowymi), to nie podlega ona zwolnieniu od podatku dochodowego z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b updof. Brak jest bowiem podstaw, wobec zrównania (dla celów zwolnienia) wszystkich normatywnych źródeł prawa pracy, do odmiennego traktowania odpraw wypłaconych z tego samego tytułu na podstawie ustaw i na podstawie układów zbiorowych pracy i porozumień kończących spory zbiorowe. Takiej wykładni sprzeciwia się bowiem art. 32 ust. 1 Konstytucji (…).

W tym przypadku sytuacja osób otrzymujących dodatkową odprawę od pracodawcy z tytułu rozwiązania z nimi umowy o pracę w wyniku zwolnień grupowych byłaby zdecydowanie korzystniejsza od sytuacji osób, które odprawy takie otrzymały tylko w wysokości wynikającej z ustawy. Nie tylko otrzymałyby większe świadczenia, ale dodatkowo świadczenia dodatkowe byłyby zwolnione od opodatkowania.

(…) 23.06.2016 r. MF wydał interpretację ogólną DD3.8201.1.2016.MCA (DzUrz MF z 2016 r. poz. 50), w której uznał (choć z innych powodów), że odprawa wypłacona na podstawie PDO nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 updof.

  • Zawiniony przez podatnika brak nadzoru nad pracownikami oraz mieniem wykorzystywanym w działalności gospodarczej wyklucza zaliczenie ubytków do kosztów uzyskania przychodów – wyrok NSA z 1.12.2016 r. (II FSK 2904/14).

Z uzasadnienia: Podatnik wskazywał na prawdopodobną kradzież keg piwa, dokonaną przez pracowników, ale kradzież ta nigdy nie została formalnie zgłoszona. W odniesieniu do ubytków mąki przy produkcji pizzy organ powołał biegłego. Biegły określił rozkurz mąki w ww. zakładzie w wysokości 18,645% w stosunku do zużytej mąki. Zdaniem organu, z powyższego wynika, że podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2009 r. jest nierzetelna, bo dokonywane w niej zapisy nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Wbrew twierdzeniom skarżącego to na podatniku ciążył obowiązek wykazania, że nie ponosi winy za utratę towaru. Ani do organu podatkowego, a tym bardziej do sądu nie należy wskazywanie działań, jakie podatnik mógłby podjąć w celu uniknięcia kradzieży. Ze zgromadzonego natomiast w sprawie materiału dowodowego niezbicie wynika, że do utraty wymienionych towarów doszło z powodu zawinionego przez podatnika braku nadzoru nad pracownikami oraz mieniem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej.

Podatnik w 2009 r. nie prowadził ewidencji magazynowej, a dopiero działania podjęte przez dostawcę doprowadziły do ujawnienia zaistniałych braków. Mimo oświadczenia przez podatnika, że doszło do kradzieży 47 keg piwa, nie złożył on stosownego doniesienia organom ścigania. To wszystko świadczy o braku należytej staranności podatnika jako przedsiębiorcy w zakresie nadzoru nad towarami wykorzystywanymi w prowadzonej działalności gospodarczej.

  • Jeżeli sprzedaż wykazana na fakturach nie miała miejsca lub faktura została wystawiona przez inny podmiot niż faktyczny dostawca, to określone w niej wydatki nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów – wyrok NSA z 30.11.2016 r. (II FSK 3168/14).

Z uzasadnienia: Art. 22 updof nie zawiera wymogu należytego udokumentowania kosztów. Wymóg ten wynika z przepisów normujących zasady ustalania dochodu. Stosownie do art. 24 ust. 1 tej ustawy, u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Art. 24a updof nakłada na wymienione w nim podmioty obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Tymi odrębnymi przepisami jest uor. Stosownie do art. 22 ust. 1 uor, dowody księgowe muszą być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21. Powinny zawierać m.in. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej, datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą – także datę sporządzenia dowodu.

(…) Bez wątpienia więc nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, jaką dokumentują. (…) W orzecznictwie NSA wielokrotnie już podkreślano, że do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, ale też zgodne z przepisami udokumentowanie tej transakcji (…). Wskazywano również, że z punktu widzenia uregulowań zawartych w art. 22 ust. 1, art. 24 i art. 24a updof nie ma znaczenia, czy podatnik w sposób zawiniony (wskutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze bądź zamierzony) lub niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych dowodów księgowych.

Dla oceny rzetelności ksiąg podatkowych i określenia przez organ właściwej metody ustalenia podstawy opodatkowania nieważne są przyczyny zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistej sprzedaży. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów wymaga bowiem wykazania źródła pochodzenia towaru. Przyjęcie za koszt uzyskania przychodów wydatku wykazanego na fakturze wystawionej przez inny podmiot niż faktyczny dostawca towaru, gdy nie zostanie ujawnione rzeczywiste źródło pochodzenia towaru, prowadziłoby w istocie do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na rzeczywistym przebiegu operacji gospodarczej, lecz wyłącznie na dokumentach prywatnych, zaoferowanych przez podatnika.

Podobne orzeczenia NSA z:

    • 1.06.2016 r. (II FSK 1399/14),
    • 24.05.2016 r. (II FSK 1241/14),
    • 11.03.2016 r. (II FSK 96/14).

VAT

  • Zaliczenie zwrotu VAT na poczet zaległych bądź bieżących zobowiązań podatkowych jest możliwe dopiero po zakończeniu postępowań wszczętych w sprawie tego zwrotu – wyrok NSA z 7.12.2016 r. (II FSK 3211/14).

Z uzasadnienia: 3.06.2013 r. spółka złożyła korektę ww. deklaracji (za marzec 2013 r.) z wykazaną kwotą podatku do zwrotu w wysokości (…) oraz wniosek o zaliczenie powyższego zwrotu na poczet zaległości podatkowych oraz przyszłych zobowiązań podatkowych (VAT i pdop).

(…) Wobec spółki wydano postanowienie o przedłużeniu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za marzec 2013 r. do czasu zakończenia postępowania kontrolnego. (…) W tym czasie toczyło się już wobec skarżącej (…) postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w zakresie VAT za marzec 2013 r.

(…) Kluczowe znaczenie dla analizowanej sprawy ma fakt przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT za marzec 2013 r., który to zwrot skarżąca chciała zarachować na poczet zaległości podatkowych oraz przyszłych zobowiązań w VAT i CIT.

(…) Zaliczenie zwrotu na poczet zaległości podatkowych czy na poczet przyszłych zobowiązań to ostatni etap czynności podejmowanych w przypadku zadeklarowania przez podatnika zwrotu VAT. Czym innym jest bowiem prawo do zwrotu VAT wykazanego w deklaracji podatkowej, a czym innym prawo do dysponowania owym zwrotem podatku przez podatnika. Jedynie w sytuacji uznania zasadności wykazanego przez podatnika zwrotu podatku możliwe będzie zaliczenie go na poczet zaległych bądź przyszłych zobowiązań podatkowych. (…) W przeciwnym wypadku (bezzasadności zwrotu) nie będzie możliwe zaliczenie żądanego przez podatnika zwrotu na poczet zaległości lub zobowiązań podatkowych.

Zaliczeniu podlega zwrot, który nie budzi wątpliwości, albowiem zaliczenie zwrotu podatku na poczet bieżących bądź zaległych zobowiązań podatkowych jest pośrednią formą dokonania zwrotu. Zamiast dokonać zwrotu na rachunek bankowy podatnika, organ podatkowy dokonuje zaliczenia zwrotu na poczet zaległych bądź bieżących zobowiązań podatkowych.

  • Dywidenda rzeczowa jest opodatkowana VAT – wyrok NSA z 7.12.2016 r. (I FSK 1728/16).

Z uzasadnienia: Jeżeli w ramach wypłaty dywidendy zamiast wypłaty pieniędzy strona będzie przekazywać prawo własności nieruchomości, to mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT z tytułu nieodpłatnego przekazania towaru – w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 7 ust. 2 ustawy. Aby doszło do uznania czynności nieodpłatnego przekazania towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

  • dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług,
  • przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
  • przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu.

W niniejszej sprawie spełnione są wszystkie ww. warunki:

  • skarżąca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT,
  • nieruchomości będące przedmiotem dywidendy należą do przedsiębiorstwa strony,
  • skarżącej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości.

Zatem uznać należy, że wypłata przez spółkę dywidendy w formie niepieniężnej – poprzez przeniesienie na rzecz wspólników prawa własności nieruchomości – jest nieodpłatnym przeniesieniem towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Podobne orzeczenia NSA z:

    • 23.10.2013 r. (I FSK 1503/12),
    • 23.01.2014 r. (I FSK 202/13,
    • 3.06.2014 r. (I FSK 956/13),
    • 16.01.2015 r. (I FSK 81/14).

ORDYNACJA PODATKOWA

  • Przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w zamian za zaległości podatkowe, na zasadach określonych w art. 66 Op, nie powoduje u podatnika powstania przychodu – wyrok NSA z 29.11.2016 r. (II FSK 3066/14).

Z uzasadnienia: Przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w zamian za zaległości podatkowe jest szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Odbywa się ono na mocy umowy, która ma charakter cywilnoprawny, a charakter administracyjny ma jedynie zgoda US na jej zawarcie.

(…) Podatnik, regulując podatek, nie otrzymuje w zamian żadnego ekwiwalentu, a organy państwa lub samorządu terytorialnego, godząc się na pobranie zaległości podatkowej „w naturze” (…), realizują kompetencje władcze nakazujące im egzekwować dochody publiczne. (…) Tym samym (art. 66 Op) nie odnosi się do obrotu gospodarczego, który generuje przychody podatnika wymienione w art. 12 ust. 1 updop, gdyż celem umowy zawartej w trybie art. 66 § 2 Op nie jest realizacja jakiegokolwiek przysporzenia w oparciu o stosunek cywilnoprawny, ale wykonanie zobowiązania o charakterze podatkowym.

(…) Za przychód mogą zostać uznane tylko takie przysporzenia majątkowe, które mają charakter trwały, czyli są definitywne i zostały rzeczywiście otrzymane, bądź spowodowały zwiększenie aktywów podatnika. Podkreślenia wymaga, że przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za zaległości podatkowe nie jest nawet podobne do żadnego z przychodów wymienionych przykładowo w art. 12 ust. 1 updop.

(…) Ponadto nie można takiego sposobu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego uznawać za jakąkolwiek postać odpłatnego zbycia, do której odnosi się szczegółowe unormowanie z art. 14 updop. Przede wszystkim brak jest w takim przypadku określenia wartości rzeczy lub praw majątkowych poprzez ich wyrażenie w cenie określonej w umowie. (…) Trudno przyjmować, aby racjonalny prawodawca, zezwalając w określonych warunkach na zwolnienie się podatnika z długu podatkowego, a zatem na uiszczenie podatku w formie innej niż zapłata w pieniądzu, równocześnie czynność tę uczynił źródłem kolejnego zobowiązania podatkowego.

Od redakcji: Wyrok dotyczy stanu prawnego sprzed 2015 r., gdy nie było jeszcze art. 14a updop (i odpowiednio art. 14 ust. 2e updof). W świetle tego przepisu podatnik uzyskuje przychód, jeżeli przez wykonanie świadczenia niepieniężnego ureguluje zobowiązanie z tytułu pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów. W takiej sytuacji przychód jest równy wysokości uregulowanego zobowiązania.

Jednak i ten przepis nie znajduje zastosowania w sytuacji przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w zamian za zaległości podatkowe. Potwierdził to WSA w Gliwicach w wyroku z 18.08.2016 r. (I SA/Gl 553/16, nieprawomocny).

Przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w zamian za zaległości podatkowe nie rodzi też obowiązku podatkowego w VAT. Potwierdziła to uchwała NSA z 8.10.2007 r. (I FPS 2/07) oraz liczne wyroki NSA (m.in. z 27.02.2014 r., I FSK 555/13).

  • Do zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego wystarczy uzasadniona obawa organu, że podatnik nie wykona tego zobowiązania – wyrok NSA z 29.11.2016 r. (I FSK 1546/16).

Z uzasadnienia: Art. 33 § 1 Op daje możliwość organowi podatkowemu zabezpieczenia w drodze decyzji wykonania zobowiązania podatkowego w oparciu o nieostro zarysowaną przesłankę „jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane”.

W wyroku NSA z 4.02.2016 r. (I FSK 2028/14) wskazano, że ww. przesłanka „nie odwołuje się do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ale że zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane”. W przepisie tym ustawodawca podaje stosowne przykłady takich sytuacji, tj. „w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję”. W orzecznictwie nie ma wątpliwości co do tego, że rozstrzygnięcie w przedmiocie zabezpieczenia jest w każdym przypadku przedmiotem uznania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

(…) Przyjmuje się, że decyzja o zabezpieczeniu może być wydana np. wówczas, gdy podatnik nierzetelnie prowadzi księgę przychodów i rozchodów, gdy dokonuje oszustw podatkowych, np. w zakresie nieuprawnionego zwrotu podatku VAT, gdy nierzetelnie prowadzi ewidencje służące do kontroli wykonania przez niego obowiązków podatkowych. Nie ulega też wątpliwości to, że „uzasadniona obawa”, o której mowa w art. 33 Op, musi być udowodniona. Nie chodzi jednak o udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona, a wykazanie, że organ miał podstawy, aby żywić taką uzasadnioną obawę (…).

Organy wykazały taką uzasadnioną obawę. Wskazały bowiem na szereg bezspornych okoliczności, przesądzających o zasadności dokonania zabezpieczenia. Odwołały się do: niewielkiego majątku osobistego podatnika, niewystarczającego do pokrycie przewidywanych należności publicznoprawnych, średnich rocznych dochodów za lata 2012–2014, nieprzekraczających przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego, znacznego spadku obrotów w 2014 r. w porównaniu z rokiem poprzednim, istnienia innych zaległości podatkowych w VAT. Powołały się także na okoliczność nierzetelnego wykonywania przez skarżącego obowiązków podatkowych (…).

Wszystkie te okoliczności we wzajemnym powiązaniu dawały podstawy do uznania, że zachodziła „uzasadniona obawa” co do wykonania przez skarżącego zobowiązania podatkowego w VAT za objęte niniejszą sprawą miesiące.

Podobne orzeczenia NSA z:

    • 19.08.2016 r. (I FSK 251/15),
    • 4.02.2016 r. (I FSK 2028/14).

  • Skargę na interpretację indywidualną wydaną na wspólny wniosek (art. 14r § 1 Op) rozpatruje sąd, na którego obszarze ma siedzibę lub zamieszkuje zainteresowany, czyli podmiot wskazany we wniosku jako strona postępowania – postanowienie NSA z 22.12.2016 r. (II FZ 889/16).

Z uzasadnienia: W art. 14r § 2 Op jednoznacznie wskazano, że zainteresowani, występujący z wnioskiem wspólnym, zobowiązani są wskazać spośród siebie jeden podmiot, który będzie stroną postępowania. Temu wyłącznie podmiotowi doręcza się indywidualną interpretację, pozostali zainteresowani otrzymują jedynie jej odpis (art. 14r § 3 Op).

(…) Jeżeli zgodnie z art. 14r § 2 Op stroną postępowania (…) jest tylko jeden z zainteresowanych, to tylko on może domagać się sądowej kontroli wydanej interpretacji. Pozostali zainteresowani, niewskazani we wniosku jako strona postępowania, mają jedynie interes faktyczny, ten jednak nie uprawnia ich do żądania sądowej kontroli legalności indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

(…) Zauważyć należy, że wystąpienie z wnioskiem wspólnym jest prawem, a nie obowiązkiem zainteresowanych, uczestniczących w tym samym stanie faktycznym lub mających w takim stanie uczestniczyć. Każdy z nich może zatem wystąpić z samodzielnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji. Decydując się na wniosek wspólny i wskazując inny podmiot jako stronę, zainteresowany musi mieć świadomość, że nie będzie stroną (w znaczeniu materialnoprawnym i procesowym) postępowania interpretacyjnego. (…) Nie powinno tym samym dojść do sytuacji, gdy kilka podmiotów w różnych sądach będzie żądało kontroli legalności tej samej interpretacji.

OPŁATA SKARBOWA

  • Zaświadczenie o samodzielności lokalu, o którym mowa w art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o własności lokali, nie podlega opłacie skarbowej – wyrok NSA z 25.11.2016 r. (II FSK 3316/14).

Z uzasadnienia: Ustawodawca przewidział wyjątki od zasady poboru opłaty skarbowej od wydawanego na wniosek zaświadczenia, o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o opłacie skarbowej (uos). M.in. w art. 2 ust. 1 pkt 2 uos wskazano, że nie podlega opłacie skarbowej wydanie zaświadczenia w sprawach budownictwa mieszkaniowego. Ten ostatni przepis stanowi oś sporu z uwagi na to, że ustawodawca ani w treści ww. przepisu, ani w uos jako całości nie zdefiniował zwrotu „w sprawach budownictwa mieszkaniowego”.

(…) MF, dokonując wykładni art. 2 ust. 1 pkt 2 uos, w piśmie z 8.10.2003 r. Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru wskazał, że przez budownictwo mieszkaniowe należy rozumieć nie tylko wznoszenie, odbudowę, rozbudowę, nadbudowę oraz przebudowę, ale także prace polegające na montażu, remoncie lub rozbiórce budynków mieszkalnych wraz z instalacjami i urządzeniami budowlanymi zapewniającymi właściwe funkcjonowanie budynku mieszkalnego (Biuletyn Skarbowy 2003/6/20). Tym samym również MF przy interpretacji zwrotu „w sprawie budownictwa mieszkaniowego”, którym posługuje się art. 2 ust. 1 pkt 2 uos, doszedł do wniosku, że ww. zwrot należy rozumieć szeroko.

NSA (…) stoi zatem na stanowisku, że zwrot „w sprawach budownictwa mieszkaniowego”, którym posługuje się ten przepis, należy rozumieć niezawężająco i uwzględniać w nim zarówno zagadnienia związane z samym procesem budowy, jak również zagadnienia związane z użytkowaniem i administrowaniem mieszkań. (…) Oznacza to, że zaświadczenie o samodzielności lokalu, o którym mowa w art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o własności lokali nie podlega opłacie skarbowej z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 2 uos, choć regułą wynikającą z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b uos jest opodatkowanie zaświadczeń wydawanych na wniosek.

Logowanie

email:

hasło:

 

 

Logowanie za pomocą emaila

Jeżeli nie pamiętasz hasła albo nie masz konta, to wyślemy na Twój email wiadomość weryfikującą. Po kliknięciu w link z emaila będziesz zalogowany na urządzeniu do chwili wylogowania.

email:

Klikając w poniższy link zgadzasz się na zapisanie podanych w formularzu danych i wykorzystywanie ich zgodnie z polityką przetwarzania danych dostępną w dokumencie ⇒Polityka przetwarzania danych osobowych (RODO)⇐

 

Logowanie do za pomocą emaila

Sprawdzanie danych....