TELESFOR ŻYZNOWSKI

Środki trwałe publicznej służby zdrowia

(fragment)

Ustawa o przekształceniu publicznych zakładów opieki zdrowotnej w spółki prawa handlowego, po zawetowaniu przez p. Prezydenta, nie została ponownie uchwalona przez Sejm wymaganą większością głosów. Nadal obowiązują więc dotychczasowe przepisy, które – w odniesieniu do środków trwałych – są, oględnie mówiąc, niejasne i nielogiczne. Wydaje się, że wskazanie tych mankamentów przy okazji omawiania zasad ewidencji środków trwałych publicznych zakładów opieki zdrowotnej może być pomocą przy przyszłej nowelizacji obowiązujących obecnie przepisów, skoro nowe nie zyskały potrzebnej aprobaty.

Byłoby z pożytkiem, gdyby Koleżanki i Koledzy z SP ZOZ, na co dzień borykający się z zagadnieniami, o których traktuje artykuł, zechcieli się wypowiedzieć w tych sprawach¹.

Redakcja

1. Zasady gospodarki środkami trwałymi SPZOZ
2. Środki trwałe SP ZOZ, ich klasyfikacja, amortyzacja i remonty

 

Samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej (dalej SP ZOZ) powołane są – jak wiadomo – do prowadzenia działalności medycznej. Ich organami założycielskimi mogą być jednostki samorządu (budżetu) terytorialnego lub centralnego, zgodnie z ustawą z 30.08.1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (tekst jednolity w Dz. U. z 2007 r. nr 14, poz. 98 z późn. zm. - dalej ustawa o ZOZ). Po zarejestrowaniu w Krajowym Rejestrze Sądowym SP ZOZ uzyskują osobowość prawną. Przekazanymi im w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościami oraz zakupionymi z dotacji lub własnych środków bądź uzyskanymi z darów – aparaturą medyczną, sprzętem, urządzeniami, środkami transportu i innym wyposażeniem gospodarują, kierując się efektywnością ich wykorzystania.

SP ZOZ prowadzą gospodarkę finansową według zasad określonych ustawą o ZOZ, stosując także odpowiednie przepisy:

- ustawy 29.09.1994 r. o rachunkowości (dalej uor) – w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania oraz badania i zatwierdzania sprawozdań finansowych; są to „odrębne przepisy, według których ma być prowadzona rachunkowość SP ZOZ”, o których mowa w art. 61 ust. 1 ustawy o ZOZ,

- ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54 z późn. zm. - dalej updop) określającej zasady ustalania przychodów i kosztów, w tym amortyzacji dla celów podatkowych i kalkulacji cen za usługi medyczne; zwalnia ona (art. 17 ust. 1 pkt 3) z podatku dochody podatników, których celem statutowym jest ochrona zdrowia, a zatem także SP ZOZ świadczące usługi medyczne, opłacane przez NFZ, co jednak nie zwalnia od obliczania przychodów i kosztów ich uzyskania według zasad przewidzianych w updop,

- ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54 z późn. zm., dalej ustawa o VAT), przy czym usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej są zwolnione od tego podatku (art. 43 ust. 1 pkt 1 – załącznik nr 4, poz. 9 – do ustawy),

- rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z 22.12.1998 r. w sprawie szczególnych zasad rachunku kosztów w publicznych zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. nr 164, poz. 1194 – zwane rozporządzeniem MZiOS z 22.12.1998 r.).

 

SP ZOZ dysponuje – z uwagi na tytuł własności – dwojakiego rodzaju środkami trwałymi:

1. przekazanymi mu przez organ założycielski w nieodpłatne użytkowanie, wybudowanymi lub zakupionymi z dotacji budżetu państwa oraz otrzymanymi nieodpłatnie od darczyńców (są to nieruchomości i inne rodzaje środków trwałych) – ich wartość początkowa figuruje drugostronnie na koncie funduszu założycielskiego,
2. zakupionymi ze środków wygospodarowanych przez SP ZOZ lub z dotacji jednostek samorządu terytorialnego, przy czym jest to głównie aparatura, sprzęt i wyposażenie, a także samochody niezbędne do prowadzenia działalności statutowej.

Ad a) Wartość netto nieruchomości oraz wartość początkowa środków trwałych zakupionych z dotacji budżetu państwa oraz otrzymanych jako dary, w myśl ustawy o ZOZ, stanowi wyodrębnioną na funduszu założycielskim własność Skarbu Państwa lub samorządu. Są to głównie spełniające kryteria środków trwałych (art. 3 ust. 1 pkt. 12 i 5 uor) aktywa trwałe kontrolowane przez SP ZOZ, pozwalające im realizować swoje zadania (zapewniające im uzyskanie korzyści ekonomicznych) i dlatego objęte ewidencją bilansową na koncie 01 „Środki trwałe”.

Ze względu na to, że w myśl przepisu szczególnego, jakim jest art. 57 ustawy o ZOZ, wartość omawianych środków trwałych znajduje odzwierciedlenie w funduszu założycielskim SP ZOZ, nie stosuje się w odniesieniu do uzyskanych z budżetu państwa dotacji na zakup oraz darów środków trwałych przepisów art. 41 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 uor, w myśl których dotacje na zakup środków trwałych lub ich dary stanowią rozliczany w czasie przychód.

Ad b) Wartość pozostałych środków trwałych (pkt b) nie jest drugostronnie wyodrębniana.

W myśl ustawy o ZOZ (art. 50 ust. 1) uprawnienia SP ZOZ do dokonywania obrotu środkami trwałymi są ograniczone i to bez względu na sposób ich sfinansowania.

Wszelkie trwałe (sprzedaż, darowizna, nieodpłatne przekazanie), jak i przejściowe (oddanie w najem, dzierżawę, użytkowanie, użyczenie) wyzbycie się środka trwałego, i to zarówno ujętego drugostronnie na funduszu założycielskim (pkt a), jak i zakupionego ze środków wygospodarowanych przez SP ZOZ lub dotacji jednostki samorządu terytorialnego (pkt b) może nastąpić wyłącznie według zasad określonych przez organ założycielski.

Jeżeli organ założycielski nie określi takich zasad, to każdorazowo wymagana jest jego zgoda na trwały lub przejściowy rozchód środków trwałych. SP ZOZ decyduje samodzielnie tylko o likwidacji (wycofaniu z użytkowania) środków trwałych. Dlatego przeniesienie na inną jednostkę własności nieruchomości (budynków wraz z gruntami, a także obiektów znajdujących się w budowie) i innych środków trwałych oraz oddanie w dzierżawę, najem, użytkowanie lub użyczenie mogą nastąpić wyłącznie za wyrażoną na piśmie zgodą i według zasad określonych przez organ założycielski.

Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego w przypadku nieruchomości stosowna umowa powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. W praktyce oznacza to, że SP ZOZ, będący użytkownikiem lub właścicielem środków trwałych, nie może ich samodzielnie ani sprzedać, ani przekazać w dzierżawę, najem lub nieodpłatnie oddać w użytkowanie bądź użyczyć innej osobie prawnej lub fizycznej.

Nie może też SP ZOZ – bez zgody organu założycielskiego – wnieść aportem środków trwałych do spółki lub przekazać fundacji bądź stowarzyszeniu, przy czym w żadnym przypadku nie mogą to być spółki, fundacje bądź stowarzyszenia, których przedmiotem działalności jest świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia.

Wszelkie umowy zawarte bez zgody są z mocy prawa nieważne.

Co prawda art. 50 ust. 4 ustawy o ZOZ upoważnił Ministra Zdrowia do wydania rozporządzenia określającego szczegółowe warunki sprawowania przez SP ZOZ zarządu częścią przekazanego im mienia państwowego lub samorządu terytorialnego², ale Minister z delegacji tej nie skorzystał.

Posiadane środki trwałe SP ZOZ wykazują w księgach rachunkowych według zasad określonych w uor, z uwzględnieniem przepisów art. 53, 56, 57 ustawy o ZOZ.

Środki trwałe SP ZOZ – w myśl art. 58 ust. 3 ustawy o ZOZ – amortyzuje się według ogólnych zasad. Powstaje pytanie: o jakie ogólne zasady tu chodzi – czy zawarte w uor, czy w updop?

Gdyby przyjąć zasady updop, to nie mogłyby być amortyzowane środki trwałe figurujące drugostronnie na koncie funduszu założycielskiego, bo są to środki albo niestanowiące własności SP ZOZ, albo uzyskane z dotacji budżetu państwa bądź darowizn, w myśl zaś updop ich amortyzacja nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Rozwiązanie takie miałoby tę zaletę, że koszty SP ZOZ byłyby niższe, ale wypaczyłoby to rachunek ekonomiczny działalności medycznej, gdyż jej koszty byłyby niepełne. Dlatego trzeba by przyjąć, że do amortyzacji środków trwałych stosuje się generalnie zasady zawarte w uor.

Trzeba wyraźnie powiedzieć, że z ustawy o ZOZ jasno to nie wynika, a Ministerstwo nie wypowiedziało się jednoznacznie na ten temat.

Należy też mieć na uwadze, że mimo wzrostu cen środków trwałych uor nie przewiduje możliwości dowolnej aktualizacji ich wyceny, a więc w innych przypadkach aniżeli wymienione w art. 31 ust. 3-4 uor. Przeszacowanie takie jest zastrzeżone w updop (art. 15 ust. 5) wyłącznie dla Ministra Finansów, który - stosując ten przepis - określa tryb i terminy aktualizacji wyceny środków trwałych podlegających amortyzacji w wydanym w tym celu rozporządzeniu.

Ostatnie przeszacowanie w tym trybie środków trwałych miało miejsce według stanu na 1.01.1995 r. Oznacza to, że ani SP ZOZ, ani organ założycielski, nie posiadają uprawnień do podejmowania decyzji o przeszacowaniu nieruchomości i innych środków trwałych objętych ewidencją bilansową SP ZOZ.

 

 

1. Środki trwałe SP ZOZ objęte ewidencją bilansową

Środki trwałe – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 15 uor – są to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne i zdatne do użytku w momencie ich oddania do eksploatacji, przeznaczone na potrzeby jednostki. SP ZOZ, podobnie jak inne jednostki zobowiązane do prowadzenia rachunkowości, stosują do środków trwałych Klasyfikację Środków Trwałych (dalej KŚT) określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 30.12.1999 r. (Dz. U. nr 112, poz. 1317 z późn. zm.).

(…)

2. Obiekty inwentarzowe środków trwałych (…)

3. Ogólne zasady szczegółowej ewidencji środków trwałych (…)

4. Amortyzacja (…)

5. Remonty (…)

III Ewidencja bilansowa środków trwałych (…)

1. Nabycie nieruchomości i mienia ruchomego zaliczonego do środków trwałych (…)

2. Nieruchomości uzyskane w wyniku budowy (…)

3. Ulepszenie środków trwałych (…)

4. Zbycie nieruchomości oraz mienia ruchomego (…)

5. Przekazanie środków trwałych w najem, dzierżawę, użytkowanie lub użyczenie (…)

Podsumowanie (…)

¹ Nasz adres e-mailowy: redakcja@rachunkowosc.com.pl
² W art. 53 ust. 1 mienie to określone jest jako „nieruchomości i majątek Skarbu Państwa lub komunalny”.