Ulepszenia zwiększają wartość początkową środków trwałych (nie występują ulepszenia wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym podstawę, od której nalicza się amortyzację.

Chcąc uniknąć przemieszczenia kosztów ulepszeń do bieżących kosztów i nadmiernego obciążenia nimi dochodu, wydano drobiazgowe przepisy mające przed tym chronić, brnąc zarazem w różne szczególiki, budzące liczne wątpliwości w toku stosowania tych przepisów. Wskazuje na to m.in. poniższe opracowanie.

Jednocześnie ustawy o podatku dochodowym, odmiennie niż ustawa o rachunkowości, nie nakładają obowiązku dokonywania czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, choć w praktyce podatkowej są one tolerowane. (Pomimo wielokrotnych zmian ustawy o podatku dochodowym, nadal obowiązku rozliczeń w czasie nie ma; widocznie problem ten nie był zauważany). Rodzi się też pytanie, czy w razie księgowego rozliczania kosztów w czasie podatnik musi je również podatkowo rozliczać w czasie, czy też jest to jego przywilej lub - przeciwnie - nie ma on do tego prawa. Na skutek tych niejasności przepisów idące w setki tysięcy złotych koszty większych (kapitalnych) remontów środków trwałych, jak np. wymurówki wanien szklarskich, pieców ceramicznych, w całości, jednorazowo obciążają bieżące koszty, mimo że skutki tych remontów rozciągają się na kilka lat. Jest to niekonsekwencja, wobec której mało owocne stają się rozważania na temat ulepszeń, a zwłaszcza dolnej ich granicy.

I druga sprawa związana z ulepszeniami, która często uchodzi uwadze, choć od lat piszemy o niej w naszym zeszycie specjalnym "Zamknięcie roku". Otóż ustawy o podatku dochodowym zezwalają amortyzować ulepszone środki trwałe co prawda od zwiększonej o koszty ulepszenia podstawy, ale tylko za pomocą dotychczas stosowanej stawki. Wydłuża to okres amortyzacji ulepszonego obiektu i może powodować, że podczas dalszego jego użytkowania nie nastąpi pełne odpisanie wartości.

Stosowanie do środków trwałych, po ich ulepszeniu, nowych stawek amortyzacyjnych nie jest zaś dlatego podatkowo możliwe, gdyż zapis art. 16j ustawy o pdop oraz art. 22j ust. 1 ustawy o pdof brzmi: "Podatnicy ... mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla ... ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji ...". Zapis ten nie uwzględnia, że ulepszenie dotyczy z reguły środka trwałego już posiadanego przez jednostkę, a więc objętego jej ewidencją, a nie obiektu dopiero wprowadzanego do niej po raz pierwszy. Jeżeli bowiem roboty mające charakter ulepszenia nastąpiły przed wprowadzeniem używanego środka trwałego do ewidencji (nie ulepsza się nowych środków trwałych), to stanowią one część ceny nabycia takiego obiektu.

Oznacza to zatem, że mimo ulepszenia środka trwałego do jego amortyzacji ma być stosowana stawka, za pomocą której amortyzowany był ten środek przed ulepszeniem.

W konsekwencji tego wartość ulepszenia, niepowodującego wydłużenia okresu używania środka trwałego (np. dobudowa piętra, wbudowanie filtra zmniejszającego zanieczyszczenia emitowane przez komin), nie zostanie odpisana w okresie normalnego, leżącego u podstaw podatkowej stawki okresu używania.

Jest to nieracjonalne gospodarczo. Miejmy nadzieję, że te i inne, dotyczące ulepszeń środków trwałych mankamenty przepisów zostaną usunięte w toku zapowiadanej reformy prawa podatkowego.

Redakcja