TOMASZ STRĄK

Krajowa Komisja Nadzoru wskazuje, że w praktyce uwzględnienie ilościowego aspektu badania wymaga istotnego udoskonalenia. Częstym błędem popełnianym przez biegłych rewidentów jest niewłaściwe powiązanie ryzyka i istotności z ilością zgromadzonych dowodów badania. Zdarza się wręcz, iż ryzyko badania i istotność nie są w ogóle brane pod uwagę przy określeniu liczebności próby. Wolne od tego niedociągnięcia jest próbkowanie według jednostek pieniężnych (ang. Monetary Unit Sampling - MUS), które pozwala w obiektywny sposób uwzględnić ryzyko oraz poziom istotności i uzyskać wystarczające dowody badania.

Uzasadnia to bliższe omówienie próbkowania według jednostek pieniężnych, stanowiącego jedną ze statystycznych technik wyrywkowego badania wiarygodności w toku rewizji finansowej.

Sposób stosowania tej metody próbkowania przedstawiono przyjmując założenie, że badanie wiarygodności przeprowadza się za pomocą arkusza kalkulacyjnego Ms Excel i stosuje podejście oparte na testach sekwencyjnych.

Dla przypomnienia: próbkowanie rewizyjne jest to metoda badania, polegająca na zastosowaniu procedur rewizyjnych do mniej niż 100% pozycji badanego zbioru (sald księgowych lub transakcji) w taki sposób, aby umożliwić uzyskanie i oszacowanie dowodów badania pozwalających na sformułowanie wniosków dotyczących całego badanego zbioru. Badanie takie umożliwia zatem ocenę całego zbioru na podstawie zbadania jedynie części elementów go tworzących, co następuje drogą ekstrapolacji wyników, otrzymanych z badania próby, na cały weryfikowany zbiór.

Próbkowanie rewizyjne stosuje się do przeprowadzenia szczegółowych badań wiarygodności tych sald lub transakcji, które złożone są z dużej liczby elementów (co najmniej kilkudziesięciu). Dotyczy to zwłaszcza środków trwałych, materiałów, towarów, wyrobów gotowych, należności z tytułu dostaw i usług, zobowiązań z tytułu dostaw i usług, przychodów ze sprzedaży, kosztów działalności operacyjnej.

Próbkowanie rewizyjne prawie zawsze poprzedza wybór celowy pozycji (elementów), które ze względu na wartość, nietypowość lub obarczenie większym ryzykiem są wyłączane ze zbioru poddanego próbkowaniu i obejmowane badaniem pełnym.

2. Istota próbkowania według jednostek pieniężnych

MUS oparty jest na teorii próbkowania według atrybutów, z tym że wyniki badania wyrażone są w jednostkach pieniężnych. Weryfikowanym atrybutem jest wartość badanego elementu, błędem zaś - zawyżenie lub zaniżenie wartości sprawdzanego elementu. Podczas próbkowania MUS weryfikuje się słuszność hipotezy: "Wartość badanego zbioru nie jest obarczona istotnymi błędami". Weryfikowanym parametrem jest wskaźnik (relacja): wartość błędu do wartości księgowej badanego zbioru. Odmiennie niż w przypadku próbkowania według atrybutów stosowanego do badań zgodności, a więc działania kontroli wewnętrznej, wyniki badania pojedynczego elementu ocenia się za pomocą błędu względnego (tj. relacji wartości błędu do wartości księgowej badanego elementu).

Próbkowanie MUS obejmuje następujące etapy:
1) określenie celu badania i zboru objętego badaniem,
2) określenie dopuszczalnego błędu i ryzyka próbkowania,
3) wyznaczenie liczebności próby i wylosowanie próby,
4) zbadanie elementów objętych próbą,
5) ekstrapolacja wyników uzyskanych w próbie na cały zbiór i ocena wyników próbkowania.

3. Cel badania i badany zbiór (...)

4. Dopuszczalny błąd próbkowania (...)

5. Ryzyko próbkowania rewizyjnego (...)

6. Wybór celowy pozycji kluczowych objętych badaniem pełnym (...)

7. Określenie wielkości próby (...)

8. Losowanie elementów do badania (...)

9. Badanie elementów tworzących próbę (...)

10. Ekstrapolacja błędów znalezionych w próbie i ocena wyników badania (...)