ZDZISŁAW FEDAK

Celem niniejszego opracowania jest przedstawienie zasad (polityki) rachunkowości wiążących jednostki, pozostające w pełnym zakresie pod rządami ustawy z 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm. - zwanej dalej ustawą), a więc niestosujących Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (MSR) przy zamknięciu ksiąg rachunkowych za rok obrotowy rozpoczęty w 2005 roku, to jest kończący się na dzień 31.12.2005 r. lub później.

Omawiamy reguły sporządzania rocznego bilansu oraz rachunku zysków i strat za rok obrotowy rozpoczęty w 2005 r. przez prowadzące działalność gospodarczą jednostki (inne niż banki, biura maklerskie, fundusze powiernicze, inwestycyjne i emerytalne oraz zakłady ubezpieczeń) zobowiązane do przedłożenia tych sprawozdań w układzie załącznika nr 1 do ustawy. Wzory tych sprawozdań zamieszczono na poprzednich stronach niniejszej broszury. Zastosowanie omawianych dalej zasad (polityki) rachunkowości ma zapewnić wykazanie w sprawozdaniu finansowym, wynikającym z poprawnie prowadzonych ksiąg rachunkowych, rzetelnego i jasnego obrazu sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki.

Wyjaśnienia dotyczą głównie sposobu wyceny aktywów lub pasywów do rocznego bilansu względnie wykazania w rachunku zysków i strat przychodów i zysków nadzwyczajnych oraz kosztów bądź strat nadzwyczajnych przez jednostki, które będą w roku następującym po dniu bilansowym kontynuowały działalność.

Jednostki niekontynuujące działalności: postawione w stan upadłości lub objęte takim postępowaniem zarówno w celu zawarcia układu, jak i zmierzającym do likwidacji majątku, postawione w stan likwidacji (jeżeli nie jest ona spowodowana prywatyzacją przedsiębiorstwa państwowego) lub nią objęte bądź z innych przyczyn niezamierzające lub niemające możliwości prowadzenia nadal działalności w niezmniejszonym istotnie zakresie, wykazują składniki majątku według wartości figurującej w księgach nie wyższej od ich cen sprzedaży netto. Tworzą też rezerwy na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaprzestaniem kontynuowania działalności. Zasady bilansowania stosowane przez te jednostki nie są dalej omawiane.

W opracowaniu przyjmuje się założenie, że księgi rachunkowe stanowiące podstawę sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego są prowadzone na podstawie "Wzorcowego wykazu kont wraz z wyjaśnieniami", opublikowanego w broszurze specjalnej "Rachunkowości"; wynikają z niego symbole kont, stosowane w niniejszym opracowaniu.

Objaśnienia szczegółowe podano w kolejności pozycji aktywów i pasywów bilansu oraz rachunku zysków i strat, objętych załącznikiem nr 1 do ustawy. Układ bilansu odpowiada w zasadzie układowi wzoru GUS F-02, Statystyczne sprawozdanie finansowe, sporządzanemu na dzień 31.12.2005 r. przez wszystkie jednostki, w tym także takie, których rok obrotowy odbiega od kalendarzowego.

2. Podstawy prawne

Sposób wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego określają przepisy zawarte przede wszystkim w:
- rozdziale 4 "Wycena aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego" ustawy oraz
- rozporządzeniu Ministra Finansów z 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. nr 149, poz. 1674 i z 2004 r. nr 31, poz. 266), zwanym dalej rozporządzeniem z 12.12.2001 r.

Biorąc pod uwagę, że Polska jest członkiem Unii Europejskiej, prawo krajowe - jest to ustawa i wydane na jej podstawie rozporządzenia, powinno być zgodne z prawem unijnym - w tym przypadku z IV dyrektywą Rady z 25.07.1978 r. w sprawie rocznych sprawozdań finansowych niektórych rodzajów spółek (por. "Rachunkowość" nr 7 z 2003 r.). W razie rozbieżności i skierowania sprawy do Trybunału Europejskiego, za miarodajne Trybunał przyjmuje z reguły postanowienia dyrektyw.

Uwzględnienia wymagają również postanowienia zawarte w odniesieniu do:
- przedsiębiorstw państwowych - w rozdziale 2 "Fundusze przedsiębiorstwa" ustawy z 31.01.1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. z 1992 r. nr 6, poz. 27 z późn. zm.),
- spółdzielni - w dziale VII "Gospodarka spółdzielni" ustawy z 16.09.1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. nr 188, poz. 1848), względnie ustawy z 15.02.2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 1116 z późn. zm.),
- spółek kapitałowych (z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnych) - w ustawie z 16.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zwanej dalej Ksh.

Warto również pamiętać przy wycenie aktywów i pasywów oraz ustalaniu wyniku finansowego - o ile nie stoi to w sprzeczności z ustawą - o przepisach ustaw:
- z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o pdop, lub
- z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zawierającej w odniesieniu do jednostek prowadzących działalność gospodarczą identyczne postanowienia jak ustawa o pdop, dlatego zwanych dalej łącznie ustawami o podatku dochodowym, oraz
- z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) i wydanych na jej podstawie rozporządzeń Ministra Finansów z 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 z późn. zm.) oraz z 27.04.2004 r. i z 26.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 97, poz. 971, względnie z 2005 r. nr 95, poz. 798), zwanych dalej przepisami o VAT.

O ile jednak z ustaw o podatku dochodowym wynika obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych (ewidencji) w sposób zapewniający uzyskanie danych do sporządzenia zeznania podatkowego, to z ustawy o VAT wymóg taki nie wynika. Nie jest zatem konieczne stosowanie w ewidencji księgowej reguł obowiązujących dla potrzeb VAT, dotyczących np. definicji i momentu sprzedaży.

Na sposób wyceny mogą wreszcie częściowo wpływać także postanowienia MSR, przez które rozumie się Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej oraz związane z nimi interpretacje ogłoszone w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 3 ustawy w sprawach nieuregulowanych w ustawie w ogóle bądź tylko ogólnie jednostki mogą stosować krajowe standardy rachunkowości (na razie wydane zostały standardy poświęcone rachunkowi przepływów pieniężnych oraz podatkowi dochodowemu), a w razie ich braku - MSR.

Do czasu wypracowania ogólnie uznanej wykładni przepisów ustawy, co - miejmy nadzieję - nastąpi w niedalekiej przyszłości, wszelkie wyjaśnienia, także i zawarte w niniejszym opracowaniu, stanowią jedynie pogląd szerszej lub węższej grupy osób. Może on niekiedy być kontrowersyjny. Dlatego, dla podkreślenia tych wyjaśnień, które nie są powszechnie akceptowane, w opracowaniu używa się zwrotu "naszym zdaniem".

3. Podstawowe kategorie cen (...)

4. Nadrzędne zasady rachunkowości (...)

5. Inwentaryzacja (...)

6. Aktywa bilansu (...)

7. Pasywa bilansu (...)

8. Wynik finansowy (...)