TADEUSZ WAŚLICKI

W jednostkach prowadzących rachunkowość, w których dzień bilansowy przypada 31 grudnia, a jest ich większość, trwają już przygotowania do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdań finansowych za rok obrotowy 2005.

Koniec roku obrotowego nie oznacza jednak przerwy w działalności firm i prowadzeniu przez nie rachunkowości. Od następnego dnia po dniu bilansowym, a ściślej od 2 stycznia, rozpoczyna się kolejny rok, w którym jednostki muszą wypełniać ciążące na nich obowiązki związane z rachunkowością oraz dokonywaniem rozliczeń podatkowych. Tym samym prace nad zakończeniem jednego roku obrotowego i podsumowaniem jego wyników częściowo będą się pokrywać w czasie z przygotowaniami do prowadzenia rachunkowości w roku następnym.

W okresie spiętrzenia prac nierzadko uwaga jest skupiona na problemach związanych z zamknięciem roku; kwestie związane z przygotowaniem jednostki do prowadzenia rachunkowości w kolejnym roku odkładane są na później.

Ponieważ na początku roku obrotowego czasu zazwyczaj brakuje, dlatego warto się wcześniej zastanowić i zaplanować, co zrobić i kiedy, żeby prace związane z otwarciem ksiąg rachunkowych kolejnego roku przebiegały sprawnie i - co ważne - bez opóźnień.

Z rozpoczęciem prowadzenia rachunkowości w każdym roku obrotowym wiążą się dwie zasadnicze grupy spraw do załatwienia:

1) weryfikacja dotychczasowych rozwiązań w zakresie rachunkowości oraz wdrożenie zmian, jeżeli są one konieczne lub pożądane,

2) otwarcie ksiąg rachunkowych, wprowadzenie bilansu otwarcia oraz zapewnienie bieżącej ewidencji zdarzeń, zgodnie z przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości, dostosowanymi do specyfiki i warunków działania jednostki.

Fakt, że zasady rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, jednakowo, w kolejnych latach obrotowych, grupując operacje gospodarcze, wyceniając aktywa i pasywa, ustalając wynik finansowy i sporządzając sprawozdania finansowe tak, aby wynikające z nich informacje za kolejne lata były porównywalne, nie oznacza, iż jednostki nie mają prawa lub nawet obowiązku wycofać się z błędnych bądź niefunkcjonalnych rozwiązań, a także dostosować rachunkowość do zmieniających się warunków działania, w tym wynikających ze zmiany przepisów prawnych.

Co prawda, ustawa o rachunkowości zezwala na wprowadzenie zmian w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości nawet pod koniec roku obrotowego (art. 8 ust. 2), jednak zmiany takie muszą być stosowane konsekwentnie przez cały rok. Oznacza to, że w przypadku późniejszego podjęcia decyzji o wprowadzeniu zmian zachodzi konieczność pracochłonnych korekt operacji już zaewidencjonowanych tak, aby stosowanie nowych zasad - w odniesieniu do operacji, których dotyczą - wywierało skutki od pierwszego dnia roku obrotowego. Warto też pamiętać, że zmiana zasad rachunkowości w czasie roku obrotowego może spowodować komplikacje w rozliczeniach podatkowych.

Na co zwrócić uwagę przy weryfikacji zasad rachunkowości?

Rozpoczęcie ewidencji zdarzeń w kolejnym roku obrotowym powinno poprzedzić co najmniej:

1. Wyspecyfikowanie spodziewanych lub zaistniałych zmian w funkcjonowaniu jednostki, polegających np. na rozpoczęciu produkcji w firmie handlowej, zmianie jednego rodzaju działalności na inny, wejściu w skład grupy kapitałowej, zarówno w roli jednostki dominującej jak i zależnej, zmianie formy prawnej itd.

2. Przegląd dotychczasowych zasad prowadzenia rachunkowości z punktu widzenia ich zgodności z przepisami prawa oraz użyteczności, pracochłonności, dostosowania rozwiązań do charakteru działalności jednostki oraz występujących w niej, lub spodziewanych w przyszłości, typów operacji. Trzeba też pamiętać o zapewnieniu szybkich i przydatnych informacji do zarządzania firmą.

3. W przypadku zmian w prawie bilansowym (w 2005 r. zmiany takie nie nastąpiły) - ocena wpływu wejścia w życie zmienionych przepisów na konieczność modyfikacji dotychczasowych zasad (polityki) rachunkowości.

4. Zapoznanie się ze zmianami w przepisach podatkowych oraz ocena przystosowania rozwiązań ewidencyjnych do tych wymogów. Rachunkowość należy bowiem - jak wiadomo - prowadzić w oparciu o przepisy prawa bilansowego, ale w taki sposób, by możliwe było ustalenie prawidłowej podstawy opodatkowania w podatku dochodowym oraz ustalenie innych obciążeń podatkowych.

5. Przegląd stosowanych kont syntetycznych i analitycznych oraz zaprojektowanie niezbędnych zmian w tym zakresie. Modyfikacje planu kont mogą mieć charakter zarówno mało istotny, jak np. usunięcie nieużywanych kont rozrachunków, jak i mogą to być zmiany zasadnicze, np. w razie przejścia z porównawczego rachunku zysków i strat na wariant kalkulacyjny (lub odwrotnie), w przypadku istotnych zmian w zakresie działalności jednostki czy modyfikacji zasad rachunkowości.

6. Opracowanie na podstawie analizy stanu dotychczasowego, w sprawach przedstawionych w pkt. 1-5, propozycji stosownych zmian w szeroko rozumianym zakładowym planie kont jednostki oraz przedłożenie zmienionej dokumentacji, o której mowa w art. 10 uor, do zatwierdzenia kierownikowi jednostki.

7. Otworzenie ksiąg rachunkowych w obowiązującym terminie (wstępnie i ostatecznie).

8. Wprowadzenie do ksiąg "uproszczonego" bilansu otwarcia oraz kolejnych jego wersji w miarę postępu prac związanych z zamknięciem poprzedniego roku obrotowego, przy uwzględnieniu ewentualnych zaleceń badającego bilans biegłego rewidenta.

9. Sprawdzenie, czy wprowadzony ostatecznie bilans otwarcia jest zgodny z bilansem zamknięcia roku poprzedniego (2005), na podstawie którego sporządzono przedłożone do zatwierdzenia sprawozdanie finansowe.

10. Kontrola, czy zatwierdzone formalnie zmiany zasad (polityki) rachunkowości są prawidłowo i konsekwentnie stosowane w praktyce. Zdarza się bowiem, że mimo przyjęcia nowych rozwiązań, stosowane są nadal rozwiązania stare lub występują pomyłki.

Wymienionych prac nie należy odkładać w czasie, a sposób ich przeprowadzenia, tak pod względem merytorycznym jak i technicznym, przesądzić dostatecznie wcześnie, jeszcze przed dniem bilansowym. Tylko wówczas system rachunkowości będzie mógł prawidłowo funkcjonować w jednostce od początku roku obrotowego - w praktyce od momentu otworzenia ksiąg i rozpoczęcia księgowań. Szybkie przygotowanie narzędzi służących prowadzeniu rachunkowości ma na celu nie tylko uniknięcie trudnych do nadrobienia zaległości, ale przede wszystkim uniknięcie tego, aby prowizoryczne rozwiązania okazały się tak trwałe, że mimo iż są błędne lub mało funkcjonalne, przenoszone są z roku na rok.

Zmiany, jeżeli są potrzebne, powinny by dotyczyć szeroko rozumianej rachunkowości jednostki, która obejmuje (art. 4 ust. 3 uor):
a) stosowane przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości, opisane w dokumentacji,
b) prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i ich przechowywanie,
c) inwentaryzację,
d) wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego,
e) sporządzanie sprawozdań finansowych.

Na ogół konieczność zmian będzie dotyczyć spraw wymienionych w punktach b)-d).

Jednak nie tylko sposób ewidencji zdarzeń (korespondencja kont) oraz zasady wyceny i ustalania wyniku finansowego są ważne. Istnieje więcej spraw, którym warto poświęcić nieco czasu, przygotowując się do prowadzenia rachunkowości w kolejnym roku. Szczególnie użyteczne jest poddanie weryfikacji rozwiązań o charakterze organizacyjnym. Dla poprawnego działania rachunkowości duże znaczenie ma także obieg informacji (dopływ i obieg dokumentów księgowych) oraz kontrola wewnętrzna.

Jak powiedzieliśmy, zaprojektowanie zmian szeroko rozumianych zasad rachunkowości na kolejny rok obrotowy powinno rozpocząć się z takim wyprzedzeniem, by zmiany te mogły zostać wdrożone przed rozpoczęciem księgowań, a w odniesieniu do dokumentowania zdarzeń gospodarczych - bezpośrednio po dniu bilansowym.

Niewątpliwie, także sporządzenie sprawozdania rocznego, a zwłaszcza dodatkowych objaśnień i informacji oraz rachunku przepływów pieniężnych, jak również wyniki badania sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta i jego uwagi mogą - choć nieco później - dostarczyć sugestii co zmienić, czy i jakie dane wyodrębnić księgowo, aby mieć gotowy materiał liczbowy do poprawnego sporządzenia obowiązujących wzorów sprawozdawczych. Nie uzasadnia to jednak opóźniania prac nad modyfikacją i wprowadzeniem koniecznych zmian w systemie rachunkowości. W przypadku jeżeli jakieś nieprawidłowości zostaną zauważone dopiero przez biegłego rewidenta, to niewątpliwie łatwiej zmodyfikować szczegółową kwestię, gdy większość problemów została już rozwiązana.

W małych i średnich jednostkach weryfikacja dotychczasowych i opracowanie zmodyfikowanych zasad rachunkowości należy z reguły do obowiązków osób, które podjęły się prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W dużych firmach, zwłaszcza o złożonej strukturze organizacyjnej, prace te powinny by mieć - siłą rzeczy - charakter zespołowy. Dlatego dobrym rozwiązaniem jest ustalenie harmonogramu, a więc i terminów koniecznych czynności oraz określenie osób odpowiedzialnych za przedstawienie oceny dotychczasowych oraz propozycji nowych rozwiązań. Stopień sformalizowania takiego harmonogramu zależy od wielkości jednostki, jej struktury organizacyjnej, a także zakresu uznanych za niezbędne zmian w zasadach rachunkowości i jej dokumentacji. W roku, w którym dotychczasowy stan prawny w zakresie rachunkowości nie uległ istotnym zmianom, a tak jest np. w roku 2005, głównym powodem modyfikacji są potrzeby samej jednostki i ocena przydatności oraz sprawności dotąd stosowanych rozwiązań.

Szczególnym przypadkiem prac nad dostosowaniem zasad rachunkowości do zmienionych warunków działania jest ujednolicenie zasad w ramach grupy kapitałowej, sporządzającej skonsolidowane sprawozdanie finansowe. "Ustawienie rachunkowości" grupy kapitałowej należy do zadań jednostki dominującej, ale wdrożenie zmienionych zasad rachunkowości - to już sprawa wszystkich spółek wchodzących w skład grupy i wymaga zarówno dokonania zmian w zakładowych planach kont, jak i systemach informatycznych oraz obiegu dokumentacji.

Problemy "techniczne", związane z otwarciem ksiąg rachunkowych (...)

Zmiany przepisów o rachunkowości (...)

Ułatwienia w inwentaryzacji (...)

Możliwe uproszczenia w jednostkach nieobjętych obowiązkiem badania (...)

Wycena aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego (...)

Wycena aktywów i pasywów w walutach obcych (...)

Nieruchomości inwestycyjne (...)

Wycena nieruchomości inwestycyjnych w cenie nabycia (...)

Wycena nieruchomości w wartości rynkowej (godziwej) (...)

Koszty utrzymania inwestycji w nieruchomości (...)

Dopłaty w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością (...)

Udziały i akcje własne: wycena, umorzenie, sprzedaż (...)

Długotrwałe umowy o usługi, w tym budowlane (...)

Rozwiązania podatkowe a sposób ewidencji księgowej (...)

Podatek dochodowy (...)

Ewidencja dla potrzeb podatku od towarów i usług (...)

Zakończenie (...)