MIKOŁAJ TURZYŃSKI

W ostatnich latach obserwuje się istotny wzrost transakcji polegających na leasingu nieruchomości, a więc gruntów, budynków i budowli oraz lokali. W świetle Kodeksu cywilnego i prawa podatkowego nie są przy tym nieruchomościami prawa: wieczystego użytkowania gruntu, spółdzielcze do lokali lub domków jednorodzinnych.

Wartość netto nieruchomości przekazanych w leasing sięgnęła w ubiegłym roku w Polsce prawie 2 mld zł (według danych Związku Przedsiębiorstw Leasingowych) i wykazuje tendencję rosnącą. Wartość transakcji na tym rynku zaczyna się - z zasady - od ok. 1 mln zł, co wiąże się ze stosunkowo wysokimi kosztami ich przeprowadzenia: doradztwa prawnego, wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, opłatami notarialnymi oraz sądowymi itp. Znacząca wartość takich transakcji ogranicza możliwość stosowania uproszczonych rozwiązań w rachunkowości. Szczególną odmianą leasingu - coraz częściej stosowaną do nieruchomości - jest transakcja sprzedaży i leasingu zwrotnego.

Skutki podatkowe i księgowe umów o leasing nieruchomości określają przepisy ustaw: o podatku dochodowym od osób prawnych (updop), o podatku od towarów i usług (VAT), o podatkach i opłatach lokalnych w części dotyczącej podatku od nieruchomości oraz o rachunkowości (uor). Przepisy uor w zakresie umów leasingu (w tym leasingu nieruchomości) ograniczają się jednak - w zasadzie - do klasyfikacji tych transakcji. Dlatego ustalając zasady ewidencji leasingu, przydatne jest korzystanie - zgodnie z zaleceniem zawartym w art. 10 ust. 3 uor - z rozwiązań MSR 17 "Leasing", zważywszy że na razie nie ma jeszcze krajowego standardu poświęconego temu zagadnieniu.

Jednostki - korzystający (leasingobiorcy), których sprawozdania finansowe nie podlegają obowiązkowi corocznego badania przez biegłego rewidenta, mogą stosować - dla celów bilansowych - definicje leasingu wynikające z updop.

W ustawach nie stosuje się pojęcia "leasing operacyjny" i "leasing finansowy". Ilekroć mowa jest tam o leasingu, rozumie się przez to leasing w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Nazwy leasing operacyjny i finansowy odzwierciedlają jednak sens ekonomiczny rozpatrywanych transakcji i dlatego będą stosowane w dalszej części artykułu.

I jeszcze jedno przypomnienie: wszelkie sprzedaże nieruchomości wymagają w myśl Kodeksu cywilnego formy notarialnej.

Celem niniejszego artykułu jest przedstawienie polskich regulacji prawa podatkowego i bilansowego dotyczących umów o leasing nieruchomości.

W umowie leasingu nieruchomości wyróżnia się zazwyczaj następujące rodzaje opłat: za zawarcie umowy, wstępną, bieżącą i końcową oraz - dodatkowo - z tytułu kar umownych za niewywiązanie się z warunków umowy. Opłata za zawarcie umowy zawiera m.in.: koszty obsługi prawnej, koszty oceny kondycji finansowej korzystającego, pełni ona rolę podobną do prowizji od kredytów pobieranej przez bank; opłata wstępna, z reguły znacznie wyższa od opłaty bieżącej służy zmniejszeniu ryzyka finansującego i potwierdza wstępną zdolność korzystającego do uiszczania płatności leasingowych. Opłata końcowa jest pobierana w razie przeniesienia prawa własności przedmiotu leasingu na korzystającego.

Porównując przepisy prawa podatkowego i bilansowego stwierdza się następujące podstawowe różnice:
- w myśl ustawy o VAT leasing finansowy stanowi dostawę towarów, zaś operacyjny - usługę fakturowaną ratami, gdy natomiast w myśl updop i uor oba rodzaje leasingu charakteryzuje ratalne rozliczenie: w przypadku umów o leasing operacyjny (zarówno w rozumieniu podatkowym, jak i bilansowym) koszty opłat leasingowych powinny - w okresie leasingu - równomiernie obciążać wynik finansowy, bez względu na ich faktyczną wysokość,
- umowy dotyczące gruntu stosownie do updop traktowane są jako umowy o leasing finansowy, gdy dla celów bilansowych - jako umowy o leasing operacyjny (o ile umowa nie zapewnia przeniesienia własności na korzystającego),
- umowy, których przedmiotem są budynki lub budowle, mogą być odmiennie klasyfikowane dla celów podatkowych (tzn. podatku dochodowego, a w ślad za nim VAT) i bilansowych (stosownie do warunków umów).

II. Leasing nieruchomości a updop (...)

III. Leasing nieruchomości a VAT (...)

VI. Leasing a podatek od nieruchomości (...)

V. Leasing nieruchomości a uor (...)