DAMIAN KUSZ

Wycena produktów w praktyce

(fragment)

Ustawa o rachunkowości, w art. 28, określającym podstawowe zasady wyceny aktywów i pasywów, zdefiniowała w ust. 3 pojęcie kosztu wytworzenia produktu. Obejmuje on koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytwarzaniem tego produktu. Do uzasadnionej, odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu, części kosztów pośrednich zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji oraz tę część stałych kosztów pośrednich, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. W dalszej części ust. 3 art. 28 ustawa dopuszcza możliwość, że jeżeli nie da się ustalić kosztu wytworzenia produktu, można go wycenić w cenie sprzedaży netto takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedaży produktu zysk brutto ze sprzedaży, a w przypadku produktów w toku - także z uwzględnieniem stopnia ich przetworzenia.

Ustawa stanowi zarazem, że do kosztów wytworzenia nie zalicza się kosztów:
- będących skutkiem niewykorzystania normalnych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych,
- ogólnego zarządu, które nie wiążą się z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakim się znajduje na dzień wyceny,
- magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tego kosztu stanowi nieodłączną część procesu produkcji (np. podczas magazynowania następuje dojrzewanie produktów),
- sprzedaży produktów.

Wymienione wyżej koszty wpływają na wynik finansowy tego okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione.

W artykule 34 ustawy, określającym szczególne zasady wyceny rzeczowych składników majątku obrotowego, mowa jest - między innymi - o tym, że produkty gotowe, półprodukty i produkty w toku można wyceniać także po kosztach planowanych, w tym normatywnych, jeżeli różnice między planowanym (normatywnym) a rzeczywistym kosztem są nieznaczne. Zastosowane do wyceny zapasów produktów na dzień bilansowy planowane (normatywne) koszty wytworzenia nie mogą być jednak wyższe od cen sprzedaży netto tych składników.

Przedstawione reguły wyceny produktów nie są w pełni spójne, gdyż w razie zastosowania szczególnej zasady wyceny (po cenie sprzedaży netto) nie zachodzi obowiązek korekty wyceny produktów o koszty stałe, wywołane niewykorzystaniem normalnych zdolności produkcyjnych. Zwalnia to zarazem od konieczność pomiaru tych zdolności. Nie zachodzi wtedy również potrzeba podziału kosztów wydziałowych, związanych z wytworzeniem produktu, na część zmienną i stałą, w celu właściwej wyceny zapasu produktu na dzień bilansowy. Jedno co jest wspólne tym postanowieniom, to stwierdzenie, że koszty wytworzenia produktu nie mogą być wyższe od jego ceny sprzedaży netto.

Ta niespójność zasad wyceny produktów ma - w moim przekonaniu - swoje uzasadnienie w różnorodności specyfiki działalności wytwórczej jednostek gospodarczych, ich wielkości, znacznych różnicach w wyposażeniu w zasoby produkcyjne i stosowanej technologii wytwarzania. Te uwarunkowania w decydującej mierze wpływają zresztą na przyjętą przez jednostkę odmianę rachunku kosztów i zasady wyceny produktów.

Takie czy inne, przyjęte przez jednostkę, sposoby wyceny powinny być udokumentowane w opisie zasad (polityki) rachunkowości (art. 10 ustawy), przy pełnym poszanowaniu kardynalnych zasad ustawy, a mianowicie: zasady istotności (art. 4 i art. 8 ustawy), zasady ciągłości (art. 5 ustawy) oraz zasady współmierności (art. 6 ustawy).

W praktyce stosowanie uproszczeń celowe jest w szczególności w małych i średnich przedsiębiorstwach, w których procesy produkcyjno-technologiczne są bardzo zróżnicowane, wpływając w znacznym stopniu na wybór sposobu rachunku kosztów. Różnorodność rozwiązań potwierdzają wyniki przeprowadzonego przez K. Zadrożnego ankietowego badania, opublikowane i skomentowane na łamach "Rachunkowości".

Reasumując: o sposobie wyceny produktów w znacznej mierze decyduje sposób rachunku kosztów przyjęty w zasadach (polityce) rachunkowości jednostki, w zgodności z postanowieniami ustawy.

(...)

---