ADAM BOBULA

1. Znowelizowana ustawa o rachunkowości, która weszła w życie 1.01.2002 r. przyniosła wiele zasadniczych zmian uprzednio obowiązujących zasad ewidencji i wyceny. M.in. w istotny sposób zmieniły się zasady wyceny i wykazywania niezakończonych na dzień bilansowy, objętych umowami usług, w tym budowlanych (w toku).

Nowe przepisy co prawda nie wyjaśniają co rozumie się przez usługi budowlane, ale można przyjąć, że są to roboty budowlane w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług .

Przez roboty budowlane rozumie się zaś budowę, to jest wykonanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, montaż, remont lub rozbiórkę obiektu budowlanego.

Obiektem budowlanym jest:

- budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

- budowla stanowiąca całość techniczno- użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

- obiekt małej architektury.

W zakres remontu budowlanego wchodzi wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, czyli utrzymania obiektów w należytym stanie technicznym i estetycznym.

W procesie budowlanym dominuje działalność polegająca na wznoszeniu

obiektów budowlanych (środków trwałych inwestycji w nieruchomości). W mniejszym stopniu wykonuje się inne usługi budowlane, jak ulepszenia, remonty czy konserwacje.

2. Okres wykonywania robót budowlanych jest najczęściej długi i zależy przede wszystkim od wielkości zadania zleconego do wykonania. Zadanie to może obejmować wybudowanie pojedynczego obiektu budowlanego, kompleksu obiektów budowlanych, a także wieloobiektowych zespołów, tworzących zakłady produkcyjne, usługowe itp. W zasadzie na każde zlecone do wykonania zadanie wykonawca, a więc jednostka budownictwa, zawiera z zamawiającym oddzielną umowę, której odpowiada wystawiane przez wykonawcę zlecenie produkcyjne. Jeżeli jednak umowa jest długotrwała, w jej zakres wchodzi wybudowanie kompleksu obiektów budowlanych itp., dobrą praktyką jest podział umowy na kilka zleceń, co ułatwia kontrolę kosztów.

Długi cykl wykonywania robót budowlanych rzutuje też na sposób ich rozliczania. Nie ma tu obligatoryjnych zasad. Sposób i terminy rozliczania (fakturowania) wykonanych robót uzgadniają na piśmie zamawiający i wykonawca w zawej między nimi umowie o budowę (o roboty budowlane). Może ona przewidywać:

- wystawienie wyłącznie faktury końcowej, po przekazaniu zamawiającemu zakończonego zadania budowlanego lub jego części podlegającej odbiorowi końcowemu; faktura taka opiewa na ostateczną kwotę wynagrodzenia wykonawcy;

- wystawianie faktur częściowych, służących do przejściowych rozliczeń między stronami umowy, obejmujących wynagrodzenie obliczone za wykonaną część ogólnego zakresu robót i faktury końcowej, ujmującej różnicę między łączną kwotą, należną za wykonanie umowy i suma faktur częściowych.

Faktury częściowe wystawiane są stopniowo za wykonane, podlegające odbiorowi elementy (etapy) robót lub też za ogół wykonanych robót w określonym czasie, najczęściej miesiąca. Ma to na celu zapewnienie wykonawcy dopływu środków pieniężnych w toku realizacji umowy.

3. W toku wykonywania umowy, a więc m.in. na dzień bilansowy, zarówno przy pierwszym jak i drugim systemie fakturowania, mogą u zleceniodawcy występować niezakończone (w toku) i niezafakturowane jeszcze zamawiającemu roboty, służące wykonaniu umowy, choć zależnie od przyjętego rozwiązania ich wartości będzie większa lub mniejsza.

W obu jednak przypadkach mogą to być jedynie takie roboty, których sprzedaż na rzecz zamawiającego jest możliwa, gdyż są one bezspornie objęte umową.

Fakturowanie niezakończonych jeszcze, objętych umową, robót nie zmienia faktu, że roboty budowlane od momentu ich rozpoczęcia do momentu ostatecznego zakończenia i odbioru są pod względem rzeczowym - robotami w toku (niezakończonymi), gdyż ich przekazanie zamawiającemu (przejęcie przez niego kontroli nad nimi) nie nastąpiło, bo nie jest to możliwe. Dlatego stan robót w toku ustala się jako różnicę między ogółem wykonanych, ale jako całość niezakończonych robót budowlanych, a tą ich częścią, która została zleceniodawcy zafakturowana. Odpowiednio roboty w toku są to roboty, które z różnych przyczyn nie zostały zafakturowane zamawiającemu.

4. Nowe zasady, wprowadzone znowelizowaną ustawą o rachunkowości, dopuszczają możliwość jednoczesnego stosowania dwóch sposobów ujęcia niezakończonych na dzień bilansowy robót budowlanych.

1) W odniesieniu do umów o przewidywanym w nich okresie wykonania:

- krótszym niż 6 miesięcy

- dłuższym niż 6 miesięcy, ale zawartych przed 1.01.2002 r.

- dłuższym niż 6 miesięcy, zawartych po 1.01.2002 r., których udział w łącznej sumie przychodów nie jest istotny

obowiązują "stare" zasady (art. 28 ust. 1), to jest wykazywanie niezafakturowanych na dzień bilansowy robót w toku jako produkcji w toku, wycenianej po koszcie wytworzenia.

2) W odniesieniu do umów zawartych po 1.01.2002 r. o dłuższym niż 6 miesięcy przewidywanym okresie ich wykonania, których udział w łącznej sumie przychodów jest istotny, obowiązuje zaliczenie stanu robót w toku na dzień bilansowy do przychodów wykonawcy (art. 34a). Zależnie przy tym od tego, czy w sposób wiarygodny można ustalić stan tych robót i rentowność umowy - przychody te obejmują również zysk przypadający na roboty w toku lub tylko koszt ich wytworzenia, nie wyższych od ceny możliwej do uzyskania za nie.

Kierownik jednostki może zadecydować, że zasady stosowane do długotrwałych umów obowiązują również do umów krótkotrwałych.

II. Inwentaryzacja robót budowlanych w toku objętych umowami krótkotrwałymi i zawartymi przed 1.01.2002 r. (...)

III. Niezakończone roboty budowlane (w toku) objęte długotrwałymi umowami. (...)

IV. Budowa mieszkań i domów przeznaczonych do sprzedaży (...)

V. Inwentaryzacja materiałów na budowie (...)