ARTUR HOŁDA
WOJCIECH NOWAK

Od pewnego czasu obserwuje się wzrost ryzyka, że sprawozdania finansowe zostały zniekształcone przez dokonywane w badanej jednostce oszustwa; okoliczność ta wywiera znaczący wpływ na modyfikację działań biegłych rewidentów. Podstawowy cel badania pozostaje wprawdzie taki sam - ujawnienie ewentualnych istotnych nieprawidłowości sprawozdania finansowego, niemniej jednak coraz wyraźniej środek ciężkości badań przenoszony jest z ujawniania w toku badania nieprawidłowości spowodowanych błędami na wykrywanie nieprawidłowości spowodowanych oszustwami. Obawy odbiorców informacji finansowych, szczególnie po wydarzeniach ostatnich lat, jakie miały miejsce w USA i innych krajach, dotyczą w coraz większym stopniu możliwości istotnego zafałszowania na skutek oszustw obrazu jednostki, przedstawionego w sprawozdaniu finansowym zbadanym przez biegłych rewidentów.

Polskim biegłym rewidentom na szczęście oszczędzone zostały zdarzenia na skalę Enronu czy WorldComu, nie jest to jednak powód, aby polskie unormowania prawne i stosowane w praktyce rozwiązania odbiegały od rozwiązań światowych (a w szczególności amerykańskich) w tym zakresie. Nowa polska norma nr 1 wykonywania zawodu biegłego rewidenta "Ogólne zasady badania sprawozdań finansowych" ściśle nawiązuje do rozwiązań międzynarodowych. Zgodnie z pkt. 7 tej normy - "Biegły rewident: 1) w sprawach nieuregulowanych w normach, 2) przy ustalaniu szczegółowej metodyki planowania i przeprowadzania badania sprawozdania finansowego oraz 3) w razie wątpliwości, kieruje się postanowieniami Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej, wydanych przez Międzynarodową Federację Księgowych". Od bieżącego roku biegli rewidenci powinni zatem - w razie potrzeby - stosować niedawno opracowany i obowiązujący dopiero od lipca 2002 roku MSRF nr 240 "Odpowiedzialność biegłego rewidenta za uwzględnienie podczas badania sprawozdania finansowego możliwości wystąpienia oszustw i błędów".

W tym okresie zasadniczym zmianom uległa amerykańska norma SAS 82 , , dotycząca sposobów wykrywania oszustw przez biegłych rewidentów, na której w znacznej mierze wzorowane są rozwiązania zawarte w MSRF nr 240. Od wprowadzenia przez AICPA SAS 82 minęło już sześć lat i okres ten był wystarczający do zweryfikowania teoretycznej poprawności założeń, jak i praktycznej przydatności tego standardu. Nie bez wpływu na termin i kryteria tej weryfikacji pozostały wydarzenia z życia gospodarczego, z którymi standard SAS 82 został skonfrontowany. To właśnie po wprowadzeniu SAS 82 zostały ujawnione największe afery finansowe minionej dekady - Enron, WorldCom i tak dalej. Oszustwa zawarte w sprawozdaniach finansowych podmiotów zamieszanych w te największe afery następowały w czasie, gdy firmy te powinny były być badane przy zastosowaniu postanowień SAS 82 (obowiązuje on od grudnia 1997 roku). Powstało więc pytanie: czy kierowanie się przez biegłych rewidentów wskazówkami zawartymi w standardzie SAS 82 pozwoliłoby na wykrycie przez nich oszustw popełnionych przez kierownictwo tych podmiotów. Zaistniała sytuacja i oburzenie opinii społecznej wymusiły na AICPA zmianę standardu poświęconego sposobom wykrywania przez biegłych rewidentów oszustw popełnionych w badanych podmiotach. Niezbędne zmiany okazały się tak istotne, że odstąpiono od modyfikacji dotychczasowego standardu SAS 82 i napisano w całości nowy standard - SAS 99. Zastąpił on standard poprzedni i będzie stosowany przez biegłych rewidentów w Stanach Zjednoczonych do badania sprawozdań finansowych za okresy rozpoczynające się po dniu 15 grudnia 2002 roku. Mimo, że wprowadzenie SAS 99 nie rodzi bezpośrednio żadnych skutków dla polskich biegłych rewidentów, to należy się liczyć z tym, że zastąpienie SAS 82 przez SAS 99 wpłynie na modyfikację lub zmianę normy MSRF nr 240. W chwili obecnej w Międzynarodowej Federacji Księgowych (IFAC) trwają prace nad przystosowaniem MSRF nr 240 do rozwiązań przyjętych w SAS 99. Ze względu na fakt, że IFAC w pełni zaaprobowało rozwiązania zawarte w SAS 99, można sądzić, że ostateczna wersja nowego MSRF nr 240 (wstępna jego propozycja ma zostać przedstawiona w październiku 2003 roku) nie będzie zbytnio odbiegała od SAS 99. W nieodległej zatem przyszłości rozwiązania analogiczne lub bardzo zbliżone do przedstawionych w niniejszym artykule będą obowiązywać także polskich biegłych rewidentów.

2. Droga do SAS 99 (...)

3. Istota zmian wprowadzanych przez SAS 99 (...)

4. Szacunek ryzyka oszustwa (...)

5. Działania kontrolne i ocena ich wyników (...)

6. Dokumentacja i informowanie (...)

7. Zawodowy sceptycyzm (...)

8. Zakończenie (...)